Apelação/Remessa Necessária Nº 1005558-11.2019.4.01.3813/MG
RELATOR: Desembargador Federal MIGUEL ANGELO DE ALVARENGA LOPES
RELATÓRIO
Trata-se de Apelação Cível interposta pela impetrante PRIMA NUTRICAO ANIMAL LTDA, pela UNIÃO - FAZENDA NACIONAL e remessa necessária contra sentença que concedeu parcialmente a segurança para determinar a exclusão da contribuição previdenciária patronal prevista no art. 22, incisos I, II e III, da Lei nº 8.212/1991, bem como das contribuições sociais devidas a terceiros, sobre a parcela relativa ao terço constitucional de férias e décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado, bem como declarar o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente nos últimos cinco anos.
A apelante UNIÃO - FAZENDA NACIONAL () defende que a Constituição Federal consagrou como um dos direitos sociais o adicional de 1/3 de férias, nos termos do artigo 7º, XVII, prevendo literalmente o seu caráter remuneratório. Assim, por ocasião do gozo das férias anuais o empregado faz jus a um adicional correspondente a 1/3 da sua remuneração mensal, circunstância que também denota o caráter habitual da verba. A incidência da contribuição previdenciária sobre o adicional de 1/3 de férias tem por fundamento o artigo 22, I da Lei 8.212/91, uma vez que se trata de um ganho que compõe a remuneração do empregado pelo trabalho realizado e não está elencada na lista de exceções prevista no artigo 28, §9º da Lei 8.212/91. Quanto à incidência de contribuição previdenciária patronal sobre o aviso prévio indenizado, a União reconhece a reconhece expressamente o pedido do autor, nos termos do Parecer PGFN/ CRJ nº 485/2016. As duas turmas que integram a 1ª Seção do STJ firmaram entendimento pela legalidade da incidência de contribuição previdenciária sobre a integralidade dos pagamentos efetivados a título de décimo-terceiro, mesmo sobre os reflexos decorrentes do pagamento do aviso prévio indenizado. Conforme dispõe expressamente o §7º do art. 28 da Lei nº 8.212/91, o décimo terceiro salário (gratificação natalina) integra o salário-de-contribuição, exceto para cálculo de benefício (em razão do abono anual). Quanto à contribuição previdenciária sobre o vale-transporte e sobre o auxílio alimentação pago in natura informa a ausência de interesse em recorrer, em face da autorização constante do Ato Declaratório nº 4, de 31/03/2016 e Ato Declaratório nº 3, de 2011.
Requer a reforma da sentença para denegar a segurança em relação às contribuições indicadas.
A apelante PRIMA NUTRICAO ANIMAL LTDA () defende que os pagamentos que não corresponderem a uma contraprestação de serviços paga ao trabalhador pelo empregador, não se enquadram na previsão legal que conceitua a base de cálculo da contribuição. Devem ser excluídas da base de cálculo da contribuição previdenciária da empresa as verbas não habituais, que se constituem de simples recomposição patrimonial, não sendo “ganho”, tampouco habitual. As férias constituem um período de interrupção do contrato de trabalho, concedido ao empregado após o decurso do seu período aquisitivo de 12 meses, objetivando a recuperação do trabalhador a fim de combater o cansaço físico e psicológico, assim como é um meio de socialização deste. Com efeito, não há que se falar na incidência de contribuição previdenciária in casu, haja vista a inexistência de prestação de serviço pelo trabalhador. Trata-se de verdadeira parcela indenizatória/compensatória prevista em lei, tendo por finalidade garantir que o trabalhador possa ter um descanso digno, não precisando, nesse período, procurar atividades alternativas para garantir a sua subsistência. O adicional de insalubridade constitui compensação financeira ao trabalho prestado em condições vulneráveis à atuação de agentes nocivos à saúde do trabalhador. Desta feita, o adicional de insalubridade possui natureza indenizatória em razão dos riscos de contração de moléstias pelos trabalhadores. Consequência lógica é a não incidência de contribuições previdenciárias e de terceiros sobre as verbas recebidas a este título. A Lei nº 13.467/2017 realizou mudanças significativas no art. 457 da CLT, mediante a alteração do §2º, sepultando que valores pagos ao empregado como auxílio de custo, ainda que realizado de forma habitual, não caracterizam remuneração, não constituindo base de incidência para encargos trabalhistas ou previdenciários. O percentual de 6% do salário descontado do empregado tem natureza jurídica de vale transporte, não sendo considerado salário de contribuição para fins de incidência de contribuição previdenciária.
Requer a reforma da sentença para afastar da base de cálculo da contribuição previdenciária da empresa, RAT e Terceiros, o adicional de insalubridade, férias gozadas e descontos a título de auxílio transporte e auxílio alimentação/refeição e declarar o direito à compensação dos valores pagos indevidamente nos últimos cinco anos.
A apelada UNIÃO - FAZENDA NACIONAL apresentou contrarrazões no .
O Ministério Público Federal manifestou no pela ausência de interesse público a justificar sua intervenção.
Redistribuição dos autos ao TRF da 6ª Região em razão de alteração de competência do órgão.
VOTO
Não havendo questões prévias a serem analisados, passo diretamente ao mérito do recurso interposto.
Nos termos do art. 195, inciso I, alínea “a”, da CF/1988, com a redação dada pela Emenda Constitucional nº 20/1998, a contribuição previdenciária do empregador incide sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título.
Já o art. 201, §11, da CF/1988, define que os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária, na forma da lei.
A Lei nº 8.212/1991 (art. 22, incisos I, II e III, e §2º, e art. 28, inciso I e §9º) regulamenta a contribuição previdenciária em comento, determinando sua incidência sobre o total das remunerações pagas, a qualquer título, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, seja por serviços efetivamente prestados ou pelo tempo à disposição do empregador.
Ao interpretar referidas normas constitucionais, o Supremo Tribunal Federal firmou a Tese de Repercussão Geral nº 20, no sentido de que “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional nº 20/1998.” (RE 565160, Rel. Min. Marco Aurélio, Tribunal Pleno, julgado em 29/03/2017, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-186 DIVULG 22-08-2017 PUBLIC 23-08-2017).
Conforme entendimento sedimentado no julgamento da Tese de Repercussão Geral nº 20 os pressupostos constitucionais para a incidência das contribuições previdenciárias a cargo da empresa são a natureza remuneratória e a habitualidade da verba.
O julgamento esclarece que a natureza remuneratória alcança não apenas o salário (retribuição pela prestação de serviços em sentido estrito), mas todos os rendimentos pagos em decorrência do contrato de trabalho, excetuando-se as verbas nitidamente indenizatórias, destinadas a recompor o patrimônio jurídico do empregado em razão de alguma perda ou violação de direito. Já o preceito da habitualidade sinaliza periodicidade no auferimento dos valores (semanal, mensal, trimestral, anual), contrapondo-se a recebimentos eventuais, desprovidos de previsibilidade durante o contrato de trabalho.
Nesta linha, tanto o Supremo Tribunal Federal quanto o Superior Tribunal de Justiça assentaram entendimento de que a contribuição previdenciária incide apenas sobre as parcelas de natureza remuneratória e ganhos habituais, excluindo do campo de incidência da exação as parcelas de natureza indenizatória, as quais não estariam incluídas no conceito de folha de salários e demais rendimentos do trabalho (STF, RE 576967 RG, Rel. Min. Roberto Barroso, Tribunal Pleno, Sessão Virtual de 26.6.2020 a 4.8.2020; STF, RE 1072485, Rel. Min. Marco Aurélio, Tribunal Pleno, julgado em 31/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-241 DIVULG 01-10-2020 PUBLIC 02-10-2020; STJ, REsp 1230957/RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 26/02/2014, DJe 18/03/2014; REsp 1358281/SP, Rel. Min. Herman Benjamin, Primeira Seção, julgado em 23/04/2014, DJe 05/12/2014).
Por outro lado, a interpretação dada pelos tribunais superiores (análise da natureza remuneratória e a habitualidade da verba) afasta a tese de que as exceções previstas no §9º do art. 28 da Lei nº 8.212/1991 seriam taxativas.
RAT
Em relação ao Risco Ambiental do Trabalho – RAT, nos termos do art. 22, inciso II, da Lei nº 8.212/1991, a contribuição também incide sobre a mesma base de cálculo, havendo unidade em relação à exigência das contribuições previdenciárias patronais.
Tais contribuições incidem sobre a mesma base de cálculo, havendo unidade em relação à exigência das contribuições previdenciárias patronais.
Contribuições de Terceiros
Nos termos do art. 149 da CR/1988, a UNIÃO FEDERAL detém competência exclusiva para instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas.
INCRA
A Lei nº 2.613/1955 criou o Serviço Social Rural e a contribuição adicional de 1% sobre a folha de salários de pessoas jurídicas que menciona. Referida contribuição sobre a folha de salários foi mantida pelo Decreto-Lei nº 1.146/1970, às alíquota de 0,4%, sendo 50% da receita (0,2%) destinadas ao INCRA.
FNDE (salário educação)
Nos termos do art. 212, §5º, da CR/1988, a educação básica pública terá como fonte adicional de financiamento a contribuição social do salário-educação, recolhida pelas empresas na forma da lei.
O art. 15 da Lei nº 9.424/1996 define que o salário-educação será calculado com base na alíquota de 2,5% sobre o total de remunerações pagas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados da previdência social. A Lei nº 9.766/1998 e a Lei nº 11.457/2007 disciplinam, ainda, a fiscalização, arrecadação, isenção e forma de distribuição da contribuição social do salário-educação.
Sistema S
As contribuições relativas ao Sistema “S” encontram previsão normativa no Decreto-Lei nº 6.246/1944 (Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial - SENAI), Decreto-lei nº 9.403/1946 (Serviço Social da Indústria - SESI), Decreto-lei nº 8.621/1946 (Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial - SENAC) e Decreto-lei nº 9.853/1946; (Serviço Social do Comércio - SESC).
O Decreto-Lei nº 828/1969, regulamentado pelo Decreto nº 968/1993, instituiu a contribuição ao Fundo de Desenvolvimento do Ensino Profissional Marítimo, a cargo da Diretoria de Portos e Costas do Ministério da Marinha (DPC), de 1,5% (um e meio por cento) sobre o montante da remuneração paga a todos os seus empregados pelas empresas particulares, estaduais, de economia mista e autárquicas, quer federais, estaduais ou municipais, de navegação marítima, fluvial ou lacustre, de serviços portuários, de dragagem e de administração e exploração de portos, em substituição às contribuições então destinadas ao SENAI (art. 1º, da Lei nº 5.461/1968 e art. 30 da Lei nº 8.036/1990).
Já a Lei nº 8.029/1990 instituiu a contribuição de intervenção no domínio econômico destinada à execução das políticas de apoio às micro e às pequenas empresas (SEBRAE), de promoção de exportações (Apex-Brasil) e de desenvolvimento industrial (ABDI), na forma de adicional de até 0,3% às alíquotas das contribuições sociais relativas ao SENAI, SENAC, SESI e SESC, de que trata o art. 1º do Decreto-Lei nº 2.318/1986.
A Lei nº 8.315/1991 instituiu a contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural – SENAR, de 2,5% (dois e meio por cento) sobre o montante da remuneração paga a todos os empregados pelas pessoas jurídicas de direito privado que exerçam atividades ligadas ao agronegócio, em substituição ao SENAI e SENAC.
A Lei nº 8.706/1993 definiu as contribuições ao Serviço Social do Transporte - SEST e ao Serviço Nacional de Aprendizagem do Transporte – SENAT, devidas pelas empresas de transporte rodoviário em substituição às contribuições então destinadas ao SESI e SENAI.
Por sua vez, a Medida Provisória nº 1.715/1998 e sucessivas reedições até a Medida Provisória nº 2.168-40/2001, instituiu a contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizagem do Cooperativismo – SESCOOP, de 2,5% (dois e meio por cento) sobre o montante da remuneração paga a todos os empregados pelas cooperativas, em substituição ao SENAI, SESI, SENAC, SESC, SENAT, SEST e SENAR.
Tais contribuições incidem sobre a mesma base de cálculo, havendo unidade em relação à exigência das contribuições previdenciárias patronais.
Cumpre ressaltar que pelo Despacho nº 78/PGFN-ME, de 25/05/2022, a Fazenda Nacional reconheceu expressamente a legitimidade da extensão dos fundamentos determinantes em relação à contribuição previdenciária patronal (art. 22, I, da Lei nº 8.212/1991) às contribuições ao SAT/RAT (arts. 22, II, da Lei nº 8.212/1991 e 57, §6º, da Lei nº 8.213/1991) e às contribuições de terceiros incidentes sobre a folha de salários.
Assim sendo, passo à análise da natureza jurídica das parcelas que se pretende ver excluídas da base de cálculo das contribuições sociais referidas.
Férias
Nos termos dos arts. 129 e 130 do Decreto-Lei nº 5.452/1943 (CLT), que regulamentou as férias previstas no art. 7º, inciso XVII, da CF/1988, todo empregado terá direito anualmente ao gozo de um período de férias, sem prejuízo da remuneração.
A remuneração relativa às férias decorre da relação de trabalho suspenso em função do direito ao repouso anual previsto legalmente. De fato, o que define a natureza salarial das verbas percebidas pelo empregado não é a contraprestação de serviço, mas sim o vínculo de trabalho, pois apesar de inexistir a prestação de serviço no período de férias, permanece íntegra a obrigação do empregador de pagar a remuneração do obreiro, por força do contrato laboral avençado.
Somente se o período de férias for indenizado, ou seja, convertido em pecúnia por haver a rescisão do contrato de trabalho ou por exceder o limite legal, é que a verba em questão configurará reparação do dano sofrido pelo empregado, não ensejando a incidência da contribuição previdenciária, nos termos do art. 28, § 9º, “d”, da Lei n. 8.212/91.
Tanto que é indiscutível a natureza salarial dos valores pagos pelos empregadores aos empregados no descanso semanal remunerado, nos feriados, nas faltas justificadas, entre outros, ainda que inexistente a efetiva prestação laboral nesses períodos.
Ademais, o art. 148 do Decreto-Lei nº 5.452/1943 (CLT) explicita a natureza salarial da remuneração de férias.
Não se pode deixar de observar que um dos fundamentos determinantes da Tese de Repercussão Geral nº 985 (É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias.) é a habitualidade e o caráter remuneratório da totalidade do que percebido no mês de gozo das férias (RE 1072485, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 31/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-241 DIVULG 01-10-2020 PUBLIC 02-10-2020).
Ainda nesse sentido os precedentes das Turmas que integram a 1ª Seção do STJ, afirmando a natureza remuneratória da parcela (AgInt no REsp 1621787/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 15/12/2016, DJe 19/12/2016; AgInt no REsp 1571142/PR, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 15/12/2016, DJe 02/02/2017).
Portanto as contribuições sociais incidem sobre a parcela.
Férias - Terço constitucional
Na forma do art. 7º, inciso XVII, da CF/1988, são direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social o gozo de férias anuais remuneradas com, pelo menos, um terço a mais do que o salário normal.
Ao apreciar a questão constitucional o Supremo Tribunal Federal assentou a Tese de Repercussão Geral nº 985, segundo a qual "É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias." (RE 1072485, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 31/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-241 DIVULG 01-10-2020 PUBLIC 02-10-2020).
Nos termos do voto do Ministro Relator o terço constitucional de férias é verba auferida periodicamente como complemento à remuneração, caracterizando a habitualidade e o caráter remuneratório da totalidade do que percebido no mês de gozo das férias.
No julgamento dos embargos de declaração os efeitos da decisão foram modulados para atribuição de efeitos ex nunc ao acórdão de mérito, a contar da publicação de sua ata de julgamento (15/09/2020), ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão devolvidas pela União (RE 1072485 ED, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: LUÍS ROBERTO BARROSO, Tribunal Pleno, julgado em 12-06-2024, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-s/n DIVULG 18-09-2024 PUBLIC 19-09-2024).
Em juízo de retratação, o Superior Tribunal de Justiça cancelou a Tese de Recurso Repetitivo nº 479, segundo a qual “A importância paga a título de terço constitucional de férias possui natureza indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual do empregado, razão pela qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição previdenciária (a cargo da empresa).” (REsp n. 1.230.957/RS, relator Ministro Marco Aurélio Bellizze, Primeira Seção, julgado em 13/5/2026, DJEN de 9/6/2026.).
Portanto as contribuições sociais incidem sobre a parcela.
Como houve impugnação judicial, deve ser preservada a inexigibilidade das contribuições sobre o terço constitucional de férias com fato gerador até 15/09/2020.
Aviso-prévio indenizado
Na forma do art. 487 do Decreto-Lei nº 5.452/1943 (CLT) que regulamentou o art. 7º, inciso XXI, da CR/88, em caso de resolução do contrato de trabalho sem justo motivo, o empregado tem direito ao aviso prévio com antecedência de oito dias, se o pagamento for efetuado por semana ou tempo inferior, e a trinta dias aos que perceberem por quinzena ou mês, ou que tenham mais de 12 (doze) meses de serviço na empresa, sendo que a falta do aviso prévio dá direito à indenização dos salários do período respectivo.
Posteriormente, o art. 1º da Lei nº 12.506/2011 alterou os prazos do aviso prévio, estabelecendo o prazo de 30 (trinta) dias aos empregados que contem até 1 (um) ano de serviço na mesma empresa, acrescidos de 3 (três) dias por ano de serviço prestado na mesma empresa, até o máximo de 60 (sessenta) dias, perfazendo um total de até 90 (noventa) dias.
Conforme Tese de Recurso Repetitivo nº 478, “Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado, por não se tratar de verba salarial.” (REsp 1230957/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 26/02/2014, DJe 18/03/2014).
Referido precedente levou a PGFN a editar a Nota PGFN/CRJ nº 485/2016 (de 30/05/2016), de modo a tornar vinculante à Receita Federal do Brasil (RFB).
Desta forma, o fisco federal está legalmente autorizado a não constituir o crédito tributário, nos termos do art. 19, § 4º, da Lei nº 10.522/2002.
Portanto as contribuições sociais não incidem sobre a parcela.
Décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado
A questão constitucional é objeto do Tema de Repercussão Geral nº 1445 “Incidência de contribuição previdenciária patronal sobre os valores pagos ao empregado a título de décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado.” (RE 1566336 RG, Relator(a): MINISTRO EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 24-02-2026, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-104 DIVULG 16-04-2026 PUBLIC 17-04-2026), ainda pendente de julgamento do mérito.
Conforme Tese de Recurso Repetitivo nº 1170 - “A contribuição previdenciária patronal incide sobre os valores pagos ao trabalhador a título de décimo terceiro salário proporcional relacionado ao período do aviso prévio indenizado.” (REsp n. 1.974.197/AM, relator Ministro Paulo Sérgio Domingues, Primeira Seção, julgado em 13/3/2024, DJe de 10/5/2024.).
Nos Termos do voto do Ministro Relator a incidência decorre da natureza remuneratória da verba em apreço.
Portanto as contribuições sociais incidem sobre a parcela.
Adicional de insalubridade
Na forma do art. 189 do Decreto-Lei nº 5.452/1943 (CLT), que regulamentou o adicional de insalubridade previsto no art. 7º, inciso XXIII, da CF/1988, serão consideradas atividades ou operações insalubres aquelas que, por sua natureza, condições ou métodos de trabalho, exponham os empregados a agentes nocivos à saúde, acima dos limites de tolerância fixados em razão da natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposição aos seus efeitos.
Já o art. 192 da CLT dispõe que o exercício de trabalho em condições insalubres, acima dos limites de tolerância estabelecidos pelo Ministério do Trabalho, assegura a percepção de adicional respectivamente de 40% (quarenta por cento), 20% (vinte por cento) e 10% (dez por cento) do salário-mínimo da região, segundo se classifiquem nos graus máximo, médio e mínimo.
Conforme Tese de Recurso Repetitivo nº 1252 - “Incide a Contribuição Previdenciária patronal sobre o Adicional de Insalubridade, em razão da sua natureza remuneratória .” (REsp n. 2.050.498/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Primeira Seção, julgado em 20/6/2024, DJe de 2/7/2024.).
Portanto as contribuições sociais incidem sobre a parcela.
Descontos
Nos termos do art. 462 do Decreto-Lei nº 5.452/1943 (Consolidação das Leis do Trabalho – CLT), é vedado ao empregador efetuar qualquer desconto nos salários do empregado, salvo quando resultar de adiantamentos ou expressamente autorizados por lei ou por contrato coletivo.
Ao analisar a questão constitucional sobre a legitimidade da incidência das contribuições sociais sobre desconto relativo ao imposto de renda o Supremo Tribunal Federal Sedimentou a Tese de Repercussão Geral nº 1221 "É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a controvérsia atinente à possibilidade de excluir os valores relativos ao imposto de renda da pessoa física e à contribuição previdenciária dos empregados e trabalhadores avulsos, retidos na fonte pelo empregador, da base de cálculo da contribuição previdenciária patronal e das contribuições destinadas ao seguro acidente do trabalho e risco ambiental do trabalho (SAT/RAT) e a terceiros." (ARE 1376970 RG, Relator(a): MINISTRO LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 16-06-2022, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-119 DIVULG 20-06-2022 PUBLIC 21-06-2022).
Já a questão constitucional sobre a legitimidade da incidência das contribuições sociais sobre os descontos de vale-transporte e do auxílio alimentação é objeto do Tema de Repercussão Geral nº 1415 "Incidência da contribuição previdenciária, prevista no art. 195; I; a, da Constituição Federal, sobre as parcelas de vale-transporte e do auxílio alimentação pagas pelo empregador a partir de desconto sofrido pelo empregado." (ARE 1370843 RG, Relator(a): ANDRÉ MENDONÇA, Tribunal Pleno, julgado em 18-08-2025, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-348 DIVULG 20-10-2025 PUBLIC 21-10-2025), ainda pendente de julgamento.
Conforme Tese de Recurso Repetitivo nº 1174 “As parcelas relativas ao vale-transporte, vale-refeição/alimentação, plano de assistência à saúde (auxílio-saúde, odontológico e farmácia), ao Imposto de Renda retido na fonte (IRRF) dos empregados e à contribuição previdenciária dos empregados, descontadas na folha de pagamento do trabalhador, constituem simples técnica de arrecadação ou de garantia para recebimento do credor, e não modificam o conceito de salário ou de salário contribuição, e, portanto, não modificam a base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, do SAT e da contribuição de terceiros.” (REsp n. 2.027.411/PR, relator Ministro Herman Benjamin, Primeira Seção, julgado em 14/8/2024, DJe de 26/8/2024.).
Nos termos do voto do Ministro Relator não se pode confundir a base de cálculo das contribuições sociais (folha de pagamento) com a simples utilização de técnica de arrecadação (autorização legal ou convencional para desconto/retenção direta na fonte) que confere maior eficiência em relação à quitação dos débitos dos trabalhadores.
O Ministro destaca que o montante retido deriva da remuneração do empregado e conserva ele a natureza remuneratória, razão pela qual integra também a base de cálculo das contribuições sociais.
Desta forma, as verbas descontadas do empregado fazem parte de sua remuneração (ganhos habituais do empregado), sendo que esta natureza antecede a realização dos descontos, sejam eles voluntários ou decorrentes de leis tributárias.
Ocorrido o fato gerador (recebimento da remuneração), não importa a destinação que será dada aos recursos recebidos.
O fato da contribuição previdenciária e os descontos voluntários ou decorrentes de acordo coletivo possuírem a mesma base de cálculo não implica em duplicidade do tributo e nem que um incide sobre o outro.
A pretensão de que as contribuições sociais incidam apenas sobre o valor total líquido das remunerações, após o desconto, o que é de todo inadequado pois não atende ao comando legal que estabelece a base de cálculo sobre toda e qualquer remuneração do empregado.
No caso concreto, a pretensão da impetrante é a exclusão da contribuição previdenciária patronal prevista no art. 22, incisos I, II e III, da Lei nº 8.212/1991, bem como das contribuições sociais devidas a terceiros, sobre as parcelas relativas às férias gozadas, terço constitucional de férias, décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado, adicional de insalubridade e sobre os valores descontados do empregado a título de auxílio transporte e auxílio alimentação/refeição.
A sentença , integrada pela decisão , concedeu parcialmente a segurança para determinar a exclusão da contribuição previdenciária patronal prevista no art. 22, incisos I, II e III, da Lei nº 8.212/1991, bem como das contribuições sociais devidas a terceiros, sobre a parcela relativa ao terço constitucional de férias e décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado.
O recurso da impetrante é contrário ao entendimento aqui adotado em relação às férias gozadas, bem como ao entendimento sedimentado pelo Superior Tribunal de Justiça na Tese de Recurso Repetitivo nº 1174 (descontos de vale transporte e auxílio alimentação) e na Tese de Recurso Repetitivo nº 1252 (adicional de insalubridade), não merecendo provimento a apelação.
Já a sentença é contrária ao entendimento sedimentado pelo Supremo Tribunal Federal na Tese de Repercussão Geral nº 985 (terço constitucional de férias) e pelo Superior Tribunal de Justiça na Tese de Recurso Repetitivo nº 1170 (décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado), merecendo provimento a apelação da UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) e a remessa necessária quanto a estes aspectos.
Repetição do indébito
Desta forma, deve ser reconhecido o direito da parte autora à repetição dos valores recolhidos indevidamente.
Deve ser observada a vedação à restituição administrativa imposta pela Tese de Repercussão Geral nº 1262 - “Não se mostra admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios, nos termos do art. 100 da Constituição Federal.” (RE 1420691 RG, Rel. Min. Rosa Weber, Tribunal Pleno, julgado em 21/08/2023, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-188 DIVULG 25-08-2023 PUBLIC 28-08-2023).
Em atenção ao disposto na Tese de Recurso Repetitivo nº 228 - “O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado.” (REsp 1114404/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/02/2010, DJe 01/03/2010). No mesmo sentido a Súmula nº 461 do Superior Tribunal de Justiça.
Conforme Tese de Recurso Repetitivo nº 265 - “Em se tratando de compensação tributária, deve ser considerado o regime jurídico vigente à época do ajuizamento da demanda, não podendo ser a causa julgada à luz do direito superveniente, tendo em vista o inarredável requisito do prequestionamento, viabilizador do conhecimento do apelo extremo, ressalvando-se o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios.” (REsp 1137738/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 09/12/2009, DJe 01/02/2010).
A compensação somente poderá ser feita após o trânsito em julgado da decisão, na forma do art. 170-A da Lei nº 5.172/1966 (CTN) e em atenção à Tese de Recurso Repetitivo nº 345 - "Em se tratando de compensação de crédito objeto de controvérsia judicial, é vedada a sua realização 'antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial', conforme prevê o art. 170-A do CTN, vedação que, todavia, não se aplica a ações judiciais propostas em data anterior à vigência desse dispositivo, introduzido pela LC 104/2001." (REsp n. 1.164.452/MG, Relator Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Seção, julgado em 25/8/2010, DJe de 2/9/2010).
A compensação deve obedecer ao disposto no art. 26-A da Lei nº 11.457/2007, que faz distinção entre débitos e créditos apurados anteriormente e posteriormente à adoção do Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, Previdenciárias e Trabalhistas (eSocial) para fins de aplicação do disposto no art. 74 da Lei nº 9.430/1996, que autoriza a compensação com outros tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal.
Nos casos em que seja vedada a aplicação do disposto no art. 74 da Lei nº 9.430/1996, a compensação pode ser feita apenas com contribuições previdenciárias previstas no art. 11, parágrafo único, alíneas “a”, “b” e “c”, da Lei nº 8.212/1991, obedecendo ao disposto no §1º do art. 66 da Lei nº 8.383/1991, que determina que a compensação seja feita entre tributos da mesma espécie, bem como às regras contidas no art. 89 e seus §§, da Lei nº 8.212/1991.
Os valores a compensar devem ser atualizados pela Taxa SELIC a partir do mês subsequente ao do pagamento indevido, em atenção ao disposto no art. 89, §4º, da Lei nº 8.212/1991, art. 39, §4º, da Lei nº 9.250/1995, e do art. 73, da Lei nº 9.532/1997, bem como o disposto na Tese de Recurso Repetitivo nº 145, que veda a cumulação com qualquer outro índice, seja de juros ou atualização monetária (REsp n. 1.111.175/SP, relatora Ministra Denise Arruda, Primeira Seção, julgado em 10/6/2009, DJe de 1/7/2009.).
Ainda, conforme Tese de Repercussão Geral nº 4 - "É inconstitucional o art. 4º, segunda parte, da Lei Complementar 118/2005, de modo que, para os tributos sujeitos a homologação, o novo prazo de 5 anos para a repetição ou compensação de indébito aplica-se tão somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 dias, ou seja, a partir de 9 de junho de 2005." (RE 566621, Relator(a): Min. ELLEN GRACIE, Tribunal Pleno, julgado em 04/08/2011, REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-195 DIVULG 10-10-2011 PUBLIC 11-10-2011 EMENT VOL-02605-02 PP-00273 RTJ VOL-00223-01 PP-00540).
No mesmo sentido a Tese de Recurso Repetitivo nº 137, segundo a qual "Para as ações ajuizadas a partir de 9.6.2005, aplica-se o art. 3º, da Lei Complementar n. 118/2005, contando-se o prazo prescricional dos tributos sujeitos a lançamento por homologação em cinco anos a partir do pagamento antecipado de que trata o art. 150, § 1º, do CTN." (REsp 1269570/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 23/05/2012, DJe 04/06/2012).
Por fim, necessário esclarecer que a compensação deverá ocorrer extra-autos, por conta e risco da impetrante no que concerne à existência do crédito, à exatidão dos cálculos e dos lançamentos de valores apurados.
No caso concreto, quanto à repetição do indébito, a sentença autorizou a compensação ou a restituição por meio de precatório, não fazendo distinção entre os valores recolhidos antes ou depois da impetração do presente mandado de segurança.
Por um lado, a vedação à restituição judicial ou administrativa dos valores recolhidos indevidamente antes da data de ajuizamento do mandado de segurança está em linha com a Súmula nº 271 do Supremo Tribunal Federal “Concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria.” (STF, Sessão Plenária de 13/12/1963), a Súmula nº 269 do Supremo Tribunal Federal “O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança.” (STF, Sessão Plenária de 13/12/1963) e também com a Tese de Repercussão Geral nº 1262, merecendo provimento a remessa necessária no ponto.
No entanto, a pretensão de vedar a possibilidade de compensação administrativa destes valores é contrária ao entendimento sedimentado pela Súmula no 213 do STJ, segundo a qual “O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária”, assim como pela Tese de Recurso Repetitivo nº 228 e pela Súmula nº 461 do STJ.
Pode a impetrante optar por receber o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado por meio de precatório em relação aos valores recolhidos a partir da impetração ou por compensação administrativa, esta última também em relação aos valores indevidamente recolhidos a partir de 11/11/2014.
Modulação
Em atenção à modulação dos efeitos do julgado da Tese de Repercussão Geral nº 985, deve ser preservada a inexigibilidade das contribuições sobre o terço constitucional de férias com fato gerador até 15/09/2020.
Sucumbência
Condeno a impetrante ao pagamento de 90% das custas processuais.
Condeno a UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) ao ressarcimento das custas processuais que superem 90% eventualmente suportadas pela impetrante, na forma do parágrafo único do art. 4º e do §4º do art. 14 da Lei nº 9.289/1996.
UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) isenta de custas finais na forma do art. 4º, inciso I, da Lei nº 9.289/96.
Honorários advocatícios incabíveis na espécie (art. 25 da Lei nº 12.016/09).
Dispositivo
Ante o exposto, voto por negar provimento à apelação da impetrante e dar parcial provimento à apelação da Fazenda Nacional e à remessa necessária para reformar a sentença recorrida e denegar a segurança, aplicar a modulação dos efeitos do julgado relativo à Tese de Repercussão Geral nº 985, preservando a inexigibilidade das contribuições sobre o terço constitucional de férias com fato gerador até 15/09/2020, bem como para autorizar a repetição do indébito tributário por meio de precatório em relação aos valores recolhidos a partir da impetração ou por compensação administrativa, esta última também em relação aos valores indevidamente recolhidos a partir de 11/11/2014, nos termos da fundamentação.
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