Remessa Necessária Cível Nº 6006471-30.2024.4.06.3800/MG
PROCESSO ORIGINÁRIO: Nº 6006471-30.2024.4.06.3800/MG
RELATORA: Desembargadora Federal MÔNICA SIFUENTES
RELATÓRIO
Trata-se de remessa necessária de sentença () proferida em mandado de segurança () impetrado por INVEST CAR BH COMERCIO DE VEICULOS LTDA., contra ato praticado pelo DELEGADO DA DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL EM BELO HORIZONTE, em que se postula a a concessão de segurança para: a. assegurar que a Impetrante reconheça como despesa dedutível o dobro dos custos incorridos com o PAT, nos termos do artigo 1º da Lei nº 6.321/1976, impactando-se integralmente a base de cálculo do IRPJ, seu adicional e da CSLL, sem prejuízo do limite de 4% do imposto de renda devido, conforme está previsto no artigo 5º da Lei nº 9.532/1997, desconsiderando-se o valor individual de refeição; b. declarar o direito da Impetrante de restituição dos valores recolhidos indevidamente, em decorrência do provimento do pedido anterior, e/ou de compensação desses valores com tributos devidos, nos cinco anos anteriores à impetração deste Mandado de Segurança;
A referida sentença concedeu parcialmente a segurança para " declarar o direito líquido e certo da impetrante de deduzir, em dobro, as despesas incorridas com o custeio do Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT) do seu lucro tributável para fins de apuração IRPJ e e seu adicional, nos exatos termos da Lei no 6.321/76, sem prejuízo do limite de 4% do imposto de renda devido, conforme está previsto no artigo 5º da Lei nº 9.532/1997, 6.321/76, afastando-se as limitações impostas pelos atos normativos acima referidos em razão da ofensa ao princípio da legalidade. "
Sem recurso voluntário pelas partes, vieram os autos ao Eg. Tribunal Regional Federal da 6ª Região - TRF6, conforme certificado nos autos.
Embargos de declaração foram acolhidos apenas para nos termos do Tema 1264 de Repercussão Geral, declarar o direito à compensação tributária, não havendo que se falar em restituição administrativa. ()
Instado a se manifestar, o Ministério Público Federal deixou de emitir parecer de mérito por reputar ausente interesse público que justifique sua intervenção.
É o relatório.
VOTO
A sentença está sujeita à remessa necessária em razão do disposto no art 14, § 1º, da Lei nº 12.016, de 7 de agosto de 2009.
Conforme mencionado no relatório, não houve recurso voluntário pelas partes, vindo os autos tão somente em virtude do duplo grau obrigatório.
Da análise do ato submetido ao reexame necessário, conclui-se que houve a adequada aplicação do direito ao caso e que a sentença está alinhada ao entendimento jurisprudencial dominante, razão pela qual adoto seus fundamentos como razão de decidir, na linha do que admitem as Cortes Superiores ao entenderem "válida a utilização da técnica da fundamentação per relationem, em que o magistrado emprega trechos de decisão anterior ou de parecer ministerial como razão de decidir, desde que a matéria tenha sido abordada pelo órgão julgador, com a menção a argumentos próprios", ou "que o julgador apresente elementos próprios de convicção, ainda que de forma sucinta" (STJ - AgRg no AREsp: 2098863 RS 2022/0096424-8, Data de Julgamento: 08/11/2022, T5 - QUINTA TURMA, Data de Publicação: DJe 16/11/2022; STJ - AgRg no HC: 801040 RS 2023/0033891-5, Data de Julgamento: 28/02/2023, T5 - QUINTA TURMA, Data de Publicação: DJe 06/03/2023).
Diante disso, incorporo tais razões a este julgado, in verbis:
(...)
O PAT foi instituído pela Lei 6.321/76 e regulamentado pelo Decreto 78.676/76, o qual foi posteriormente revogado e substituído pelo Decreto 05/91 e repetido pelo Decreto 3.000/99 e pelo Decreto 9.580/18 - RIR.
O art. 1o da Lei 6.321/76 prevê expressamente que o dobro das despesas do PAT poderiam ser deduzidas do lucro tributável, in verbis:
Art 1o As pessoas jurídicas poderão deduzir, do lucro tributável para fins do imposto sobre a renda o dobro das despesas comprovadamente realizadas no período base, em programas de alimentação do trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho na forma em que dispuser o Regulamento desta Lei. (Vide Decreto-Lei no 2.397, de 1987) (Vide Lei no 9.532, de 1997)
§ 1o A dedução a que se refere o caput deste artigo não poderá exceder em cada exercício financeiro, isoladamente, a 5% (cinco por cento) e cumulativamente com a dedução de que trata a Lei no 6.297, de 15 de dezembro de 1975, a 10% (dez por cento) do lucro tributável.
§ 2o As despesas não deduzidas no exercício financeiro correspondente poderão ser transferidas para dedução nos dois exercícios financeiros subsequentes.
Por sua vez, o Decreto 5/1991, que regulamenta a Lei 6.321/76, dispõe acerca da sistemática de cálculo para dedução das despesas com a alimentação dos trabalhadores, autorizando a dedução em dois momentos distintos: o primeiro, na escrita comercial, como custo operacional, e o segundo, como redução do imposto devido, extrapolando, a toda evidência, a previsão legal acima citada:
“Art. 1° A pessoa jurídica poderá deduzir, do Imposto de Renda devido, valor equivalente à aplicação da alíquota cabível do Imposto de Renda sobre a soma das despesas de custeio realizadas, no período base, em Programas de Alimentação do Trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho e da Previdência Social - MTPS, nos termos deste regulamento.
§ 1° As despesas realizadas durante o período base da pessoa jurídica, além de constituírem custo operacional, poderão ser consideradas em igual montante para o fim previsto neste artigo.
§ 2o A dedução do Imposto de Renda estará limitada a 5% (cinco por cento) do imposto devido em cada exercício, podendo o eventual excesso ser transferido para dedução nos 2 (dois) exercícios subsequentes. (Redação dada pelo Decreto no 349, de 1991)
§ 3° As despesas de custeio admitidas na base de cálculo de incentivo são aquelas que vierem a constituir o custo direto e exclusivo do serviço de alimentação, podendo ser considerados, além da matéria-prima, mão-de-obra, encargos decorrentes de salários, asseio e os gastos de energia diretamente relacionados ao preparo e à distribuição das refeições.(...)”
A mesma determinação – de que a despesa realizada deveria ser deduzida do valor do imposto devido – foi reproduzido pelos Decretos 3.000/99 (RIR/99) e 9.580/18 (RIR/18).
Confira-se: RIR/99
“Art. 369. Admitir-se-ão como dedutíveis as despesas de alimentação fornecida pela pessoa jurídica, indistintamente, a todos os seus empregados, observado o disposto no inciso V do parágrafo único do art. 249 (Lei no 9.249, de 1995, art. 13, § 1o). Parágrafo único. Quando a pessoa jurídica tiver programa aprovado pelo Ministério do Trabalho, além da dedução como despesa de que trata este artigo, fará também jus ao benefício previsto no art.581.(...)
Art. 581. A pessoa jurídica poderá deduzir, do imposto devido, valor equivalente à aplicação da alíquota do imposto sobre a soma das despesas de custeio realizadas, no período de apuração, em programas de alimentação do trabalhador, nos termos desta Seção(Lei no 6.321, de 14 de abril de 1976, art. 1o).”
RIR/18:
“Art. 383. Será admitida a dedução de despesa de alimentação fornecida pela pessoa jurídica, indistintamente, a todos os seus empregados, observado o disposto no inciso IV do parágrafo único do art. 260 (Lei no 9.249, de 1995, art. 13, § 1o).
Parágrafo único. Quando a pessoa jurídica tiver programa aprovado pelo Ministério do Trabalho, além da dedução como despesa de que trata este artigo, fará também jus ao benefício previsto no art.641.(...)
Art. 641. A pessoa jurídica poderá deduzir do imposto sobre a renda devido o valor equivalente à aplicação da alíquota do imposto sobre a soma das despesas de custeio realizadas no período de apuração, no PAT, instituído pela Lei no 6.321, de 14 de abril de1976, nos termos estabelecidos nesta Seção (Lei no 6.321, de 1976, art. 1o).”A Lei 9.249/95 também dispõe acerca da dedução das despesas com alimentação dos trabalhadores para fins de apuração do lucro real: "Art. 3o A alíquota do imposto de renda das pessoas jurídicas é de quinze porcento.
§ 1o A parcela do lucro real, presumido ou arbitrado, que exceder o valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número de meses do respectivo período de apuração, sujeita-se à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota de dez por cento. (Redação dada pela Lei 9.430, de 1996)
§ 2o O disposto no parágrafo anterior aplica-se, inclusive, nos casos de incorporação, fusão ou cisão e de extinção da pessoa jurídica pelo encerramento da liquidação. (Redação dada pela Lei 9.430, de 1996) 3o O disposto neste artigo aplica-se, inclusive, à pessoa jurídica que explore atividade rural de que trata a Lei no 8.023, de 12 de abril de 1990.
§ 4o O valor do adicional será recolhido integralmente, não sendo permitidas quaisquer deduções. (Vide Lei no 12.761, de 2012)(...)
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:(...)
§ 1o Admitir-se-ão como dedutíveis as despesas com alimentação fornecida pela pessoa jurídica, indistintamente, a todos os seus empregados."
Já a Lei 9.532/97 reduziu o percentual do limite de dedução do imposto devido de 5% para 4%:
"Art. 5o A dedução do imposto de renda relativa aos incentivos fiscais previstos no art. 1o da Lei no 6.321, de 14 de abril de 1976, no art. 26 da Lei no 8.313, de 23 de dezembro de 1991, e no inciso I do art. 4o da Lei no 8.661, de 1993, não poderá exceder, quando considerados isoladamente, a quatro por cento do imposto de renda devido, observado no disposto no § 4o do art. 3o da Lei no 9.249, de 1995.
Art. 6o Observados os limites específicos de cada incentivo e o disposto no § 4odo art. 3o da Lei no 9.249, de 1995, o total das deduções de que tratam:
I - o art. 1o da Lei no 6.321, de 1976 e o inciso I do art. 4o da Lei no 8.661, de 1993, não poderá exceder a quatro por cento do imposto de renda devido;(...)."
Assim, pelos dispositivos acima transcritos se constata que a Lei 6.321/1976 permitiu a dedução, do lucro tributável para fins de apuração do imposto sobre a renda, do dobro das despesas comprovadamente realizadas pelas empresas em programas de alimentação do trabalhador (PAT) na forma que dispusesse o regulamento, nos termos do seu artigo 1o.
Conforme determina a lei, as despesas realizadas no âmbito do PAT, para fins de apuração do IRPJ, são deduzidas do lucro tributável. Ou seja, o abatimento é feito antes da formação da base de cálculo do imposto, na medida em que a lei garantiu o direito de deduzir do lucro tributável o dobro das despesas citadas, e não diretamente do IRPJ já apurado.
Sob tal prisma, se afigura aparentemente ilegal que o Decreto 78.676/76 e os decretos 05/1991 3.000/99 (RIR) e 9.580/18 (RIR) tenham estipulado que a dedução das despesas deveria incidir sobre "o imposto devido", isso é, sobre o resultado da incidência da alíquota sobre a base de cálculo do tributo, e não sobre o "lucro tributável", conforme previsto na Lei 6.321/76.
Nesse contexto, é possível constatar que, de fato, é plausível a alegação da impetrante de que os referidos decretos extrapolaram os limites do poder regulamentar e violaram, por conseguinte, o princípio da legalidade, pois foi mitigado o benefício legal, já que reduzida a base de cálculo do imposto, acarretando, com isso, um aumento no valor final do IRPJ.
O art. 99 do CTN reforça o entendimento de que o alcance do decreto é limitado pela lei em função da qual é expedido.
Também se afigura presente a plausibilidade do direito invocado pela impetrante no que tange ao adicional do IR, conforme a assentado pela jurisprudência do STJ que expressamente definiu que os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/75 e 6.321/76 repercutem no adicional do imposto de renda, devendo, primeiramente, proceder-se à dedução sobre o lucro da empresa, resultando no lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional.
Tal posicionamento está calcado no fato de que, em nenhum momento, a legislação posterior alterou essa forma de cálculo. Isto porque o art. 3o, §4o, da Lei n. 9.249/95 incide em um momento contábil posterior ao de incidência do incentivo. Dito de outra forma, se o incentivo reduz o lucro real e esse mesmo lucro real já reduzido é a base de cálculo do adicional do IRPJ, então indiretamente o incentivo reflete nesse adicional reduzindo-o.
Veja-se que não se trata de dedução vedada pelo art. 3o, §4o, da Lei n. 9.249/95, pois esta se daria em momento posterior ao cálculo do adicional do IRPJ e a redução aqui concedida se dá antes do cálculo do adicional do IRPJ. Desse modo, não há ofensa ao art. 3o, §4o, da Lei n. 9.249/95.Nesse sentido: STJ, EDcl no AgRg no REsp 940735/SP, Primeira Turma, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 20/05/2010; REsp 526303 / SP, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, julgado em 27/09/2005; AgRg no REsp 115295/DF, Segunda Turma,Rel. Min. Franciulli Netto, julgado em 02/09/2004, EDcl no AgRg no REsp 940.735/SP, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, DJe de 14/6/2010; STJ, REsp 1.754.668/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, in DJe de 11/03/2019.
Ainda, como o PAT nada mais é que um incentivo fiscal, via dedução do IRPJ, cumpre ressaltar que, no tocante à desoneração de tributos ou contribuições, a legislação tributária deve ser interpretada de forma literal, tal como dispõe o Código Tributário Nacional .
Assim, ainda que neste breve exame, considero legítima a dedução do dobro das despesas comprovadamente gastas com o PAT sobre lucro tributável da Impetrante, na forma do disposto no art. 1o da Lei no 6.321/76, sem a limitação imposta pelo Decreto no 05/91, repetida pelo Decreto no 3.000/99 e pelo Decreto no 9.580/18 – RIR, e que o cálculo do limitador de 4% (quatro por cento) deve ter por base o total do imposto de renda devido, com a inclusão do adicional do IRPJ.
De acordo com o Art. 5o da Lei 9532, a dedução do imposto de renda relativa aos incentivos fiscais previstos no art. 1o da Lei no 6.321, de 14 de abril de 1976, no art. 26 da Lei no 8.313, de 23 de dezembro de 1991, e no inciso I do art. 4o da Lei no 8.661, de 1993, não poderá exceder, quando considerados isoladamente, a quatro por cento do imposto de renda devido, observado o disposto no § 4o do art. 3o da Lei no 9.249, de 1995.
A toda evidência, o legislador determinou de forma abrangente o cálculo do limitador sobre o imposto devido. Ora, o referido adicional integra, para todos os efeitos, o valor do imposto de renda devido, tendo, inclusive, a mesma natureza do tributo, de modo que o percentual de 4% do cálculo limitador da dedução deve considerar a totalidade desse tributo apurado. E, pelos mesmos motivos já expostos acima, não há que se falar em ofensa ao art. 3o, §4o, da Lei n. 9.249/95.
Ainda, em relação ao custo unitário da refeição, é firme a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que são ilegais as limitações previstas na Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal 267, de 2002, referente ao custo unitário da refeição oferecida pelas empresas vinculadas ao Programa de Amparo ao Trabalhador, uma vez que a Lei 6.321, de 1976, e a Lei 9.532, de 1997, ao autorizarem a dedução em dobro do lucro tributável das despesas com o PAT, não estabelecem nenhuma limitação em tal sentido (AgInt no REsp n. 2.068.164/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 16/10/2023, DJe de 19/10/2023).
Ressalto que tal benefício fiscal é exclusivo para IRPJ, não se aplicando à CSLL, que tem regramento próprio, aplicando-se a legislação do IRPJ de forma supletiva, sendo que os artigos 5º e 6º da Lei 9.532, de 1997, expressamente limitam a dedução a percentual do imposto de renda devido. Nesse sentido: TRF 3ª Região, 6ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5000349-02.2024.4.03.6128, Rel. Desembargador Federal NOEMI MARTINS DE OLIVEIRA, julgado em 13/09/2024, Intimação via sistema DATA: 16/09/2024.
Por conseguinte, tendo ocorrido o recolhimento a maior de tributos, a restituição ou a compensação dos valores pagos indevidamente a título de IRPJ, relativos aos últimos cinco anos anteriores à impetração, é direito do contribuinte e deverá ser declarado nesta ação, sendo que o encontro de contas somente ocorrerá após o trânsito em julgado, nos termos do art. 170-A do Código Tributário Nacional.
Conforme o enunciado da Súmula 213 do Superior Tribunal de Justiça, o mandado de segurança se constitui como a via adequada para a declaração do direito à compensação tributária, inclusive em relação aos créditos anteriores ao ajuizamento da demanda, desde que não atingidos pela prescrição quinquenal. Assim, além dos créditos vincendos, a declaração obtida pela via mandamental possibilita, também, o aproveitamento de créditos anteriores à impetração, observado o prazo prescricional.
Ressalte-se que, com o advento da Lei 13.670/18, restou revogado o parágrafo único do art. 26 da Lei 11.457/07 e, em contrapartida, incluído o artigo 26-A, que prevê, expressamente, a aplicação do artigo 74 da Lei 9.430/96, para a compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições, observados os requisitos e limites elencados, sujeitos à apuração da administração fazendária.
A correção monetária deverá incidir sobre os valores objeto de compensação ou restituição desde os recolhimentos indevidos, em decorrência da Súmula 162 do Superior Tribunal de Justiça, com a utilização dos índices instituídos por lei. No caso, deve incidir a taxa Selic, aplicável a partir de 1-1-1996, excluindo-se qualquer índice de correção monetária ou juros de mora (art. 39, § 4º, da Lei 9.250/95).
A respeito da controvérsia ora submetida em sede de remessa necessária, ressalto que a sentença recorrida reconheceu a ilegalidade das restrições impostas por atos normativos infralegais ao incentivo fiscal previsto na Lei nº 6.321/1976, por entender que o Decreto nº 5/1991, os Regulamentos do Imposto de Renda e a Instrução Normativa SRF nº 267/2002 extrapolaram os limites do poder regulamentar ao alterarem a sistemática legal de apuração do benefício do Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT). Consignou que a legislação assegura a dedução, do lucro tributável, do dobro das despesas comprovadamente realizadas com o programa, observando-se apenas o limite de 4% do imposto de renda devido, sem limitação quanto ao custo unitário da refeição. Destacou, ainda, que o adicional do IRPJ integra o imposto de renda devido para fins de cálculo do referido limite, em consonância com a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, bem como que o incentivo fiscal não se estende à CSLL, por ausência de previsão legal específica, reconhecendo, por fim, o direito à compensação ou restituição dos valores recolhidos indevidamente, observada a prescrição quinquenal e o disposto no art. 170-A do CTN.
Desse modo, não vislumbro elementos capazes de modificar o entendimento consubstanciado na sentença em análise, razão pela qual confirmo-a por meio do presente acórdão.
Ante o exposto, voto por negar provimento à remessa necessária tida por interposta.1
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