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Apelação/Remessa Necessária Nº 1040356-66.2021.4.01.3800/MG
RELATOR: Juiz Federal GLÁUCIO MACIEL
RELATÓRIO
Trata-se de embargos de declaração interpostos pela União em face do acórdão () que, por unanimidade, negou provimento à apelação e à remessa necessária, mantendo a sentença que concedera a segurança à Pampulha Car Ltda no mandado de segurança por ela impetrado.
Na origem, a Pampulha Car Ltda, pessoa jurídica cujo objeto social é a compra e venda de veículos automotores, insurgia-se contra o enquadramento, promovido pela autoridade fazendária, de suas atividades como prestação de serviços para fins de tributação pelo Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e pela Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), com aplicação da alíquota de 32% sobre a receita bruta. Sustentava a impetrante que, por exercer atividade mercantil de compra e venda, deveria ser tributada pelos coeficientes de 8% para o IRPJ e de 12% para a CSLL, nos termos dos artigos 15 e 20 da Lei 9.249/95, requerendo, ainda, o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente nos cinco anos anteriores à propositura da demanda.
A sentença concedeu a segurança, declarou a ilegalidade do enquadramento da impetrante como prestadora de serviços e determinou que a tributação observasse os coeficientes de 8% para o IRPJ e de 12% para a CSLL, autorizando, após o trânsito em julgado, a compensação dos valores recolhidos a maior com tributos de mesma espécie, atualizados pela taxa SELIC.
A União apelou, sustentando que a operação de consignação prevista no artigo 5 da Lei 9.716/98 corresponde a uma consignação por comissão, de natureza jurídica de prestação de serviços, razão pela qual seria aplicável a alíquota de 32%. O acórdão embargado negou provimento ao recurso e à remessa necessária, assentando que a equiparação legal das operações de venda de veículos usados às operações de consignação, para efeitos tributários, não descaracteriza tais operações como atividade mercantil, não havendo fundamento para submetê-las ao regime de prestação de serviços.
Nos embargos de declaração ora examinados (), a União alega omissão do acórdão quanto à análise dos artigos 108 e 109 do Código Tributário. Aduz que, embora o acórdão tenha se pronunciado sobre o artigo 110 do mesmo diploma, deixou de examinar o artigo 109, segundo o qual os princípios gerais do direito privado utilizam-se para a pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance dos institutos, conceitos e formas, mas não para a definição dos respectivos efeitos tributários.
Argumenta que a equiparação promovida pela Lei 9.716/98 institui um "microrregime tributário" diferenciado, no qual a receita bruta é apurada pela diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição do veículo, sendo essa metodologia de cálculo indissociável da aplicação do coeficiente de 32%.
Conclui que o contribuinte não poderia valer-se seletivamente das vantagens desse regime (notadamente a dedução do custo de aquisição da receita bruta), recusando a contrapartida da alíquota mais elevada, sob pena de combinação ilegítima de regimes fiscais.
Requer, ao final, o pronunciamento expresso da Turma sobre essas questões, para fins de prequestionamento.
A parte embargada não apresentou contrarrazões.
O Ministério Público Federal, após intimado do acórdão, manifestou-se apenas ciente (), sem emitir opinião sobre o mérito dos embargos.
É o relatório.
VOTO
I. Da alegada omissão quanto ao artigo 109 do Código Tributário
O acórdão embargado enfrentou diretamente o ponto central da controvérsia: a questão de saber se a equiparação das operações de venda de veículos usados às operações de consignação, autorizada pelo artigo 5º da Lei 9.716/98, importa em qualificação dessas atividades como prestação de serviços para fins de definição da alíquota do IRPJ e da CSLL. A Turma respondeu negativamente, com apoio na jurisprudência consolidada do STJ, concluindo que a equiparação fiscal não tem o condão de alterar a natureza mercantil da atividade.
A embargante sustenta que essa conclusão omitiu a análise do artigo 109 do Código Tributário, que proíbe a utilização dos princípios gerais do direito privado para a definição dos efeitos tributários dos institutos de direito privado. O argumento é, em essência, que a consignação do direito privado gera efeitos tributários próprios, entre os quais a aplicação do coeficiente de 32%, e que o Tribunal, ao afastá-los, teria incorrido em omissão relevante para fins de prequestionamento.
A alegação, contudo, não prospera, pelas razões a seguir expostas.
II. Da inexistência de omissão: o enfrentamento implícito e a tese da combinação de regimes
Em primeiro lugar, é necessário assentar que o acórdão embargado não padece de omissão.
A decisão recorrida examinou, detidamente, o artigo 5º da Lei 9.716/98 e os artigos 15 e 20 da Lei 9.249/95, concluindo, na linha de precedentes reiterados do STJ, que a equiparação fiscal ali prevista é facultativa e de alcance restrito: permite ao contribuinte optar, para fins tributários, por equiparar suas operações de venda de veículos usados às de consignação, mas não altera a natureza jurídica das operações nem determina a aplicação das alíquotas correspondentes à prestação de serviços. O argumento calcado no artigo 109 do Código Tributário já estava implicitamente rebatido nessa conclusão, uma vez que o acórdão deixou assentado, expressamente, que a equiparação não produz o efeito de transformar a atividade mercantil em prestação de serviços, o que é exatamente o oposto do que a embargante pretende extrair desse dispositivo.
É pacífica na jurisprudência do STJ a compreensão de que não há omissão quando o acórdão decide a questão de fundo de forma contrária à pretensão da parte, ainda que sem análise individualizada de cada dispositivo legal invocado. Não se confunde omissão com resultado desfavorável.
III. Da tese da combinação de regimes
O núcleo do argumento da União reside na chamada tese da "combinação ilegítima de regimes": o contribuinte que se vale da equiparação prevista na Lei 9.716/98 - e, com ela, da possibilidade de apurar a receita bruta apenas pela diferença entre o preço de alienação e o custo de aquisição do veículo, conforme a Instrução Normativa 1.700/17 da Receita Federal do Brasil - não poderia, ao mesmo tempo, recusar a contrapartida dessa equiparação, que seria a aplicação do coeficiente de 32% sobre essa base reduzida.
O raciocínio tem certa coerência interna no plano da lógica formal, mas não encontra respaldo no direito positivo aplicável e tampouco na jurisprudência consolidada dos tribunais federais e do STJ.
Com efeito, a tese parte de uma premissa que a própria Lei 9.716/98 não sustenta. O artigo 5º desse diploma autoriza o contribuinte a equiparar, para efeitos tributários, as operações de venda de veículos usados às de consignação, sujeitando-as ao "respectivo regime fiscal aplicável às operações de consignação". O dispositivo, contudo, não define, por si mesmo, qual é esse regime fiscal, e tampouco determina que ele implica a aplicação do coeficiente de 32%. Essa definição foi construída por atos normativos infralegais da Receita Federal, notadamente as instruções normativas que a precederam e a Instrução Normativa 1.700/17, que criaram, em sede regulamentar, um mecanismo de apuração de receita bruta pelo valor agregado (diferença entre o preço de alienação e o custo de aquisição), vinculando-o ao coeficiente de 32%.
Ora, a legalidade desse mecanismo regulamentar é, no mínimo, discutível: se a equiparação promovida pela lei é de natureza estritamente fiscal, destinada a facilitar a apuração da base de cálculo pelo contribuinte, não é dado à autoridade administrativa, por meio de instrução normativa, criar obrigação tributária mais gravosa do que aquela prevista em lei. O princípio da legalidade tributária, positivado no artigo 150, inciso I, da Constituição, impede que atos normativos infralegais ampliem o alcance de hipóteses de incidência tributária, especialmente quando a lei que autoriza a equiparação nada diz sobre a majoração de alíquotas ou coeficientes de tributação.
Nesse cenário, a interpretação que o STJ tem conferido à matéria é precisa. A equiparação prevista no artigo 5º da Lei 9.716/98 é de natureza meramente fiscal e facultativa, destinada a beneficiar o contribuinte, possibilitando-lhe apurar a receita bruta de forma mais favorável, sem que daí decorra, por força de lei, a aplicação do coeficiente de 32%. A 1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do AgRg no REsp 1.160.907/SC, sob relatoria do Sr. Ministro Benedito Gonçalves, assentou com clareza que a existência de autorização legal para equiparar as vendas de veículos usados às operações de consignação não significa que essas atividades devam ser consideradas como prestação de serviço para fins de definição das alíquotas do IRPJ e da CSLL.
Ademais, há um argumento sistemático de peso que a embargante não consegue superar. Como bem apontou o acórdão embargado, seria juridicamente inconcebível que, para fins de incidência do PIS e da Cofins, a compra e venda de veículos usados seja tratada como operação mercantil, com as contribuições incidindo sobre o valor total da operação, mas que, para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, a mesma operação seja qualificada como prestação de serviços, sujeitando o contribuinte ao coeficiente de 32%. A coerência do sistema tributário repele essa assimetria, que não encontra fundamento em nenhum dispositivo legal expresso.
IV. Da ausência de violação ao artigo 110 do Código Tributário
O acórdão recorrido assentou que a pretensão fazendária de qualificar a atividade mercantil de compra e venda de veículos usados como prestação de serviços conflita com o artigo 110 do Código Tributário, que veda à lei tributária alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados pela Constituição para definir ou limitar competências tributárias. A venda mercantil e a prestação de serviços são institutos distintos no direito privado, e a equiparação fiscal autorizada pela Lei 9.716/98 não tem, nem poderia ter, o efeito de transformar ontologicamente uma operação de compra e venda em um contrato de prestação de serviços.
A invocação do artigo 109 do Código Tributário pela embargante, longe de infirmar essa conclusão, corrobora-a: se os princípios de direito privado servem para definir o conteúdo e o alcance dos institutos, mas não para determinar os seus efeitos tributários, isso significa que a consignação do direito privado pode ter efeitos tributários próprios, e a Lei 9.716/98 os criou, ao autorizar a equiparação fiscal, mas não que esses efeitos tributários incluem, necessariamente, a aplicação do coeficiente de 32%, que tampouco está previsto na lei, como já demonstrado.
V. Do prequestionamento
Para os fins de prequestionamento, ficam expressamente consignados: (i) que o acórdão embargado analisou e aplicou os artigos 15 e 20 da Lei 9.249/95 e o artigo 5º da Lei 9.716/98; (ii) que o artigo 110 do Código Tributário foi expressamente invocado como fundamento da decisão; (iii) que o artigo 109 do Código Tributário foi implicitamente enfrentado pela decisão embargada, na medida em que ela afastou a tese de que a equiparação fiscal determinaria a qualificação da atividade como prestação de serviços; e (iv) que os artigos 701 e 703 do Código Civil, invocados pela embargante para demonstrar a natureza de prestação de serviços da atividade do comissário, não têm aplicação ao caso, porque a atividade da impetrante não é a de comissário, mas a de comerciante que vende veículos usados de sua própria titularidade, optando, apenas para fins fiscais, pela equiparação à consignação.
Em face do exposto, voto por negar provimento aos embargos de declaração.
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