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Apelação Cível Nº 1002119-94.2020.4.01.3800/MG
PROCESSO ORIGINÁRIO: Nº 1002119-94.2020.4.01.3800/MG
RELATOR: Desembargador Federal MARCELO DOLZANY DA COSTA
RELATÓRIO
Trata-se de apelação interposta por BHS Soluções Digitais Ltda. contra sentença proferida pelo Juízo da 13ª Vara Federal Cível da Subseção Judiciária de Belo Horizonte/MG que denegou a segurança pleiteada, revogando a liminar anteriormente deferida, em ação que visa ao reconhecimento de apurar e recolher a Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta-CPRB sem a inclusão da própria contribuição em sua base de cálculo. A sentença consignou, ainda, serem incabíveis honorários advocatícios, nos termos do art. 25 da Lei nº 12.016/2009 e da Súmula 512 do STF.
Em suas razões recursais, a apelante sustenta, em síntese, que a inclusão da CPRB em sua própria base de cálculo viola o art. 195, I, da Constituição Federal, porquanto os valores correspondentes ao tributo não configuram faturamento ou receita da empresa, mas mero ingresso transitório destinado ao repasse aos cofres públicos.
Argumenta que receita pressupõe ingresso definitivo ao patrimônio do contribuinte, inexistente na hipótese dos autos. Defende a aplicação, por analogia, da ratio decidendi firmada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE 574.706 (Tema 69), no qual reconhecida a impossibilidade de inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS.
Aduz, ainda, violação ao art. 110 do CTN e ao princípio da capacidade contributiva, requerendo a reforma integral da sentença para assegurar o direito à exclusão da CPRB de sua própria base de cálculo, bem como à compensação dos valores recolhidos indevidamente.
Contraarrazoados, subiram os autos à Corte.
Parecer do MPF não se manifesta acerca do mérito da questão proposta, diante da ausência de interesse social ou individual indisponível em causa.
É o relatório.
VOTO
No mérito, sem razão a impetrante, em sua apelação.
A controvérsia recursal cinge-se à possibilidade de exclusão da CPRB de sua própria base de cálculo.
Primeiro, porque a Administração Pública – no caso na modalidade tributária – está atrelada ao princípio da legalidade, e não há amparo em sua normativa para o acolhimento do pedido da impetrante.
Segundo, porque a almejada equidade - adoção de idêntico tratamento outorgado ao ICMS pelo STF - não é permitida pelo art. 108, § 2º, do CTN, a impedir a sua utilização quando resulte na dispensa do pagamento de tributo devido.
Em terceiro lugar, porque é permitida a incidência de tributo sobre tributo nos casos diversos daquele estabelecido na exceção, já tendo sido reconhecida jurisprudencialmente, entre outros casos, a incidência (i) do ICMS sobre o próprio ICMS (STF, RE 582.461/SP); (ii) das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre si próprias (STJ, REsp 976.836/RS); (iii) do IRPJ e da CSLL sobre a própria CSLL (STJ, REsp 1.113.159/AM); (iv) do IPI sobre o ICMS (STJ, REsp 675.663/PR); e (v) das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre o ISSQN (STJ, REsp 1.330.737).
Com efeito, a contribuição previdenciária sobre a receita bruta, instituída pela Lei nº 12.546/2011, possui natureza de regime substitutivo e facultativo, inserido em política fiscal de desoneração da folha de salários. Sua base de cálculo é a receita bruta em sentido amplo, definida pela legislação ordinária.
Nesse contexto, a legislação infraconstitucional, especialmente após a Lei nº 12.973/2014, estabeleceu conceito expresso de receita bruta, dispondo que nela se incluem os tributos incidentes, nos termos do art. 12, § 5º, do Decreto-Lei nº 1.598/77.
Tal definição normativa não pode ser afastada sem declaração de inconstitucionalidade, inexistente no caso, sendo vedado ao intérprete restringir a base de cálculo por analogia, sobretudo para desonerar o contribuinte.
A distinção em relação ao precedente do STF no Tema 69 é evidente. Naquele caso, a Corte reconheceu que o ICMS não integra o conceito de faturamento por não constituir riqueza própria do contribuinte. Todavia, essa conclusão decorreu de análise específica da estrutura do ICMS, não sendo automaticamente extensível a outros tributos, sob pena de violação ao art. 108, § 2º, do CTN.
Ademais, como bem destacado na sentença, o sistema tributário nacional não veda, como regra, a incidência de tributo sobre tributo, sendo tal técnica admitida sempre que não houver proibição constitucional ou legal expressa.
O Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema 1.048 firmou tese no sentido de que:
“É constitucional a inclusão do ICMS na base de cálculo da CPRB.”
Tal entendimento afasta, de forma indireta, a pretensão de exclusão dessas contribuições, evidenciando que a composição da base de cálculo da CPRB segue lógica própria, distinta daquela examinada no Tema 69.
A CPRB decorre de autorização constitucional específica (art. 195, § 13, CF), que permite a substituição da base de cálculo tradicional (folha de salários) por receita bruta, inclusive em caráter parcial e com amplitude definida pelo legislador.
Além disso, a própria legislação estabelece expressamente as hipóteses de exclusão da receita bruta, não contemplando os tributos ora discutidos, o que reforça a impossibilidade de exclusão por via interpretativa.
A pretensão de extensão do entendimento firmado no RE 574.706/STF (Tema 69) como dito acima não se sustenta.
Como bem pontuado na sentença e nas contrarrazões, trata-se de precedente construído a partir de situação específica, inclusão do ICMS na base do PIS/COFINS, não sendo possível sua transposição automática para hipóteses distintas.
Vale ressaltar que ambas as Turma do STJ que tratam da matéria firmaram entendimento de que há incidência da CPRB sobre suas próprias bases de cálculo, conforme seguintes precedentes:
TRIBUTÁRIO. CPRB. BASE DE CÁLCULO DA PRÓPRIA CPRB. INCLUSÃO. LEGALIDADE.
1. A tributação da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) ocorre mediante inclusão, em sua base de cálculo, dos tributos incidentes na operação comercial, até mesmo dos valores relativos à própria CPRB, em interpretação dos arts. 8º da Lei n. 12.546/2011 e 12, § 4º, do Decreto-Lei n. 1.598/1977. 2. Impossibilidade da extensão, no caso, da ratio decidendi exposta pelo STF no Tema 69 da repercussão geral. 3. A hipótese atrai a aplicação analógica do entendimento do STF expresso no Tema 1.048 da repercussão geral. 4. Recurso especial desprovido. (REsp n. 1.999.905/RS, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 11/2/2025, DJEN de 19/2/2025.)
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. CONCEITO DE RECEITA BRUTA. QUESTÃO INFRACONSTITUCIONAL. TEMA 1.048/STF. ART. 12 DO DECRETO-LEI 1.598/1977. 1. O Agravo Interno não procede. 2. Como dito anteriormente, o Tema 1.111/STF, recentemente julgado, fixou a seguinte tese: "É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a controvérsia relativa à inclusão da contribuição previdenciária substitutiva incidente sobre a receita bruta (CPRB) na base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS". 3. Na referida questão, buscou-se determinar se na "receita bruta", para fins de cobrança da contribuição previdenciária substitutiva da Lei 12.546/2001, incluem-se, ou não, as parcelas recolhidas a título de PIS e de Cofins. Em outros dizeres, a discussão consiste em saber se o conceito de receita bruta dado pelo art. 12 do Decreto-Lei 1.598/1977, com a nova redação dada pela Lei 12.973/2014, viola o art. 110 do CTN. 4. É certo que o presente caso é ligeiramente diverso, pois cuida da inclusão do valor da CPRB em sua própria base de cálculo. Não obstante, como se vê, a similaridade das temáticas é evidente, e "ubi eadem ratio, ibi eadem jus" - onde há a mesma razão, o mesmo direito. 5. O STF tratou do conceito de receita bruta ao julgar o RE 1.187.264 (Tema 1.048), com acórdão publicado em 20.5.2021, oportunidade em que fixou a seguinte tese: "É constitucional a inclusão do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB". 6. No aludido RE 1.187.264 também se discutia o conceito de receita bruta e a empresa sustentava a impossibilidade de inclusão do ICMS na base de cálculo da CPRB, por não ser definitivo o ingresso dos valores no patrimônio da pessoa jurídica. Defendia, identicamente, que deveria ser aplicada ao caso a mesma tese firmada no RE 574.706 (Tema 69 da Repercussão Geral), em que o Plenário declarou que o ICMS não deve compor a base de cálculo do PIS e da Cofins. 7. A Suprema Corte reafirmou a constitucionalidade e legalidade do conceito de receita bruta trazido pelo art. 12 do Decreto-Lei 1.598/1977, com a nova redação dada pela Lei 12.973/2014, não se aplicando as razões do Tema 69 do STF à presente discussão, nem havendo ofensa ao art. 110 do CTN. 8. Logo, forçoso admitir que o valor recolhido a título de CPRB igualmente constitui a receita bruta e, portanto, inclui-se em sua base de cálculo. 9. Agravo Interno não provido. (AgInt no REsp 1.967.400/SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 13/06/2022, DJe 23/06/2022).
Por fim, a atuação da Administração Tributária observou estritamente o princípio da legalidade, inexistindo ilegalidade ou inconstitucionalidade a ser sanada na via mandamental.
Pelo exposto, voto por negar provimento à apelação. Sem honorários recursais, nos termos do artigo 25 da Lei 12.016/2009. Custas pela impetrante.
Documento eletrônico assinado por MARCELO DOLZANY DA COSTA, Desembargador Federal Relator, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc2g.trf6.jus.br/eproc/externo_controlador.php?acao=consulta_autenticidade_documentos, mediante o preenchimento do código verificador 60000454310v2 e do código CRC 3996cfe2.
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Data e Hora: 30/06/2026, às 14:36:18