Apelação Criminal Nº 0058488-04.2015.4.01.3800/MG

PROCESSO ORIGINÁRIO: Nº 0058488-04.2015.4.01.3800/MG

RELATÓRIO

O EXCELENTÍSSIMO SENHOR DESEMBARGADOR FEDERAL EDILSON VITORELLI (RELATOR): Em análise a APELAÇÃO interposta por M. V. F. D. S. contra a sentença que o condenou pela prática do delito previsto no artigo 1º, incisos I, II e III, c/c artigo 12, inciso I, ambos da Lei 8.137/1990, na forma do artigo 71 do Código Penal.

Narrou a denúncia que M. V. F. D. S., juntamente a Ramon Hollerbach Cardoso, Cristiano de Mello Paz, Francisco Marcos Castilho Santos, Margareth Maria de Queiroz Freitas e Marco Aurélio Prata, na condição de sócios-administradores da pessoa jurídica DNA Propaganda Ltda., teriam suprimido e reduzido tributos federais, relativos aos anos-calendário de 2003 e 2004. O montante do crédito tributário alcançou o valor consolidado de R$ 39.712.065,84, definitivamente constituído em 19/12/2007.

De acordo com o órgão ministerial, a fraude fiscal se deu a partir de duas condutas principais. A primeira consistia na omissão de receitas auferidas pela filial da empresa, situada no município de Rio Acima/MG. Essa omissão era viabilizada pela utilização de notas fiscais ideologicamente falsas, cuja impressão teria sido autorizada por meio de Autorizações para Impressão de Documentos Fiscais (AIDFs) igualmente falsificadas junto à prefeitura do município.

A segunda, por sua vez, materializou-se após o início da ação fiscal. Os réus, cientes da fiscalização, teriam promovido a retificação das Declarações de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) e das Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), relativas aos anos de 2003 e 2004. Apresentaram, ainda, uma nova escrituração contábil, consubstanciada nos Livros Diário de nº 38 e nº 39, em substituição aos originais de nº 36 e nº 37. Essa manobra teria o propósito de dissimular a origem e o destino de recursos financeiros, mascarando pagamentos sem causa a terceiros não identificados, a título de distribuição de lucros, empréstimos aos sócios e adiantamentos a fornecedores fictícios. A acusação sustentou que essa conduta visava a embaraçar a fiscalização e ocultar a vultosa sonegação.

A denúncia foi recebida em 06/11/2015 (evento 2, DOC3, fls. 04/05). Após a regular instrução, sobreveio a sentença, que julgou parcialmente procedente a pretensão punitiva deduzida na denúncia, para (i) absolver Francisco Marcos Castilho Santos, Margareth Maria de Queiroz Freitas e Marco Aurélio Prata; e (ii) condenar M. V. F. D. S., Ramon Hollerbach Cardoso e Cristiano de Mello Paz pela prática do delito previsto no artigo 1º, incisos I, II e III, c/c o artigo 12, inciso I, ambos da Lei 8.137/1990, na forma do artigo 71 do Código Penal. A pena final de cada um dos réus foi fixada em 4 anos, 5 meses e 10 dias de reclusão, em regime inicial semiaberto, além do pagamento de 20 dias-multa (evento 23, DOC1).

Após a oposição de embargos de declaração, o juízo de origem reconheceu a extinção da punibilidade de Ramon Hollerbach Cardoso e Cristiano de Mello Paz, pela ocorrência da prescrição, uma vez que ambos contavam com mais de 70 anos na data da prolação da sentença (evento 31, DOC1).

Razões de apelação de M. V. F. D. S.: o recorrente arguiu, preliminarmente, a nulidade do processo por cerceamento de defesa, em razão do indeferimento do pedido de realização de perícia contábil. No mérito, requereu sua absolvição, por ausência de dolo. Subsidiariamente, pleiteou o ajuste da dosimetria da pena, para fins de fixação da pena-base no mínimo legal, o decote da causa de aumento de pena relativa ao grave dano à coletividade, prevista no artigo 12, inciso I, da Lei 8.137/1990, e a redução da fração utilizada no reconhecimento da continuidade delitiva para 1/6 (evento 46, DOC2).

Contrarrazões: o Ministério Público Federal requereu o desprovimento da apelação, com a manutenção integral da sentença (evento 48, DOC1).

Parecer: a Procuradoria Regional da República, em parecer, também se manifestou pelo desprovimento da apelação (evento 60, DOC1).

É o relatório.

Ao eminente Revisor.

VOTO

O EXCELENTÍSSIMO SENHOR DESEMBARGADOR FEDERAL EDILSON VITORELLI (RELATOR): Preenchidos os requisitos de admissibilidade, conheço do recurso interposto.

1) Preliminar

Em sede preliminar, o recorrente arguiu a nulidade do feito, por cerceamento de defesa, em virtude do indeferimento, pelo juízo de origem, do pedido de realização de perícia contábil. Argumentou o apelante que a prova técnica seria indispensável para apurar a correta base de cálculo dos tributos e para confrontar os lançamentos realizados pela Receita Federal, sendo sua negativa um obstáculo ao exercício da ampla defesa.

O magistrado, como destinatário final das provas produzidas pelas partes, tem a prerrogativa de indeferir aquelas consideradas irrelevantes, impertinentes ou meramente protelatórias, conforme artigo 400, §1º, do Código de Processo Penal, zelando pelo bom andamento do feito, em atenção aos princípios da cooperação e da duração razoável do processo. Neste ponto, alinho-me à consolidada jurisprudência dos Tribunais Superiores, no sentido de não acolher a alegação de nulidade por cerceamento de defesa, em decorrência de indeferimento de prova devidamente motivado. Cito:

[...] 1. "A orientação firmada pelas instâncias ordinárias está em sintonia com a jurisprudência desta Corte Superior no sentido de que cabe ao Magistrado de primeiro grau, condutor da instrução e destinatário da prova, indeferir as diligências que entender irrelevantes, impertinentes ou protelatórias, conforme dispõe o art. 400, § 1º, do Código de Processo Penal - CPP. O indeferimento fundamentado da prova requerida pela defesa não revela cerceamento de defesa, quando justificada sua desnecessidade para o deslinde da controvérsia" (AgRg no RHC n. 170.308/PA, relator Ministro Joel Ilan Paciornik, Quinta Turma, julgado em 1/7/2024, DJe de 3/7/2024). 2. Em razão da exigência de revolvimento do conteúdo fático-probatório, a estreita via do habeas corpus não se presta ao exame acerca da necessidade ou não de realização da prova técnica requerida pela defesa. 3. Agravo regimental desprovido. (AgRg no RHC n. 199.899/PB, Rel. Min. Antonio Saldanha Palheiro, Sexta Turma, julgado em 14/4/2025, DJEN de 24/4/2025) (Destaquei).

[...] 5. Não há que se falar em cerceamento de defesa, uma vez que cabe ao juiz, destinatário da prova, indeferir diligências consideradas irrelevantes, impertinentes ou protelatórias, desde que o faça de forma fundamentada, conforme se prevê no art. 400, § 1º, do Código de Processo Penal. 6. No caso concreto, o Tribunal de Justiça e o Superior Tribunal de Justiça concluíram que houve indeferimento fundamentado quanto à realização das diligências requeridas pela defesa tidas por prescindíveis ou desnecessárias. 7. O indeferimento de provas, quando devidamente motivado, não viola os princípios do contraditório e da ampla defesa, conforme pacífica jurisprudência do Supremo Tribunal Federal. [...] (HC 252867 AgR, Rel. Min. André Mendonça, Segunda Turma, julgado em 25-04-2025, processo eletrônico, DJe-s/n, divulg. 08-05-2025, public. PUBLIC 09-05-2025) (Destaquei).

No caso dos autos, o indeferimento da prova foi devidamente fundamentado e se baseou (i) na presunção de veracidade e de legitimidade dos atos praticados pela Administração Pública, não afastada pelo recorrente; (ii) na inexistência de qualquer indício de que os documentos juntados aos autos fossem inconsistentes ou inverossímeis; e (iii) na generalidade e vagueza dos argumentos do réu quanto ao requerimento da perícia. Cito:

[...] Inicialmente, registro que os atos da Administração Pública praticados por seus agentes no exercício regular de suas funções gozam de presunção de veracidade e legalidade. Nesse sentido, os dados produzidos durante o procedimento administrativo-fiscal que deu ensejo ao inquérito e a esta ação penal são, até que se comprove o contrário, verdadeiros. Por certo, tal presunção é relativa, mas não desobriga a parte interessada em contestar tais informações de apresentar mínimos elementos que indiquem a inconsistência dos dados produzidos pela Receita Federal no âmbito administrativo.

Ademais, reputo que o fundamento que embasa o pedido de realização da perícia contábil é por demais genérico, além de desacompanhado de elementos que apontem erro, inconsistência, inveracidade ou omissão das informações presentes nos Procedimentos Administrativos Fiscais que embasaram a denúncia, razão pela qual considero que os dados porventura produzidos na perícia requerida seriam irrelevantes para comprovar autoria e/ou materialidade delitiva.

O fato de os documentos fiscais atacados terem sido produzidos na fase pré-processual não ilide, por si, sua utilização e valoração no processo judicial, pois a ideia constitucional de contraditório não se esgota na concomitante participação das partes na produção do ato processual, mas também na possibilidade de que, uma vez produzida determinada prova, possa ela ser, posteriormente, contestada e, caso se revele viciada, ser novamente produzida.

Nesses termos, não identifico nenhum elemento ou indício que possa levar a crer que os dados produzidos na fase pré-processual estejam de alguma forma viciados, situação que justificaria a realização de perícia contábil. Não Se desincumbiu o requerente do ônus de demonstrar, mesmo quede maneira incipiente, razões concretas que pudessem levar este juízo, como destinatário da prova produzida neste feito, reputar necessária a realização de estudo contábil para verificar á correção dos dados fiscais que embasam a acusação.

Assim, não se demonstra razoável que, em nome do contraditório, o juiz autorize a produção de atos processuais desnecessários, notadamente quando o pedido encontra-se desacompanhado de fundadas razões que tragam dúvidas quanto à correção dos dados produzidos na fase pré-processual ou quando existam nos autos outros elementos de prova que possam corroborar as informações contidas nos documentos fiscais, tais como, os depoimentos dos auditores fiscais que participaram do procedimento administrativo fiscal que precedeu à denúncia.

Nesse contexto, a realização de uma nova perícia contábil judicial se mostraria, de fato, uma diligência meramente protelatória e redundante, incapaz de alterar a substância dos fatos apurados. Não há, portanto, que se falar em cerceamento de defesa, quando estamos diante, na verdade, de regular exercício do poder-dever do magistrado de dirigir o processo e zelar pela sua razoável duração. Por essas razões, rejeito a preliminar arguida.

2. Mérito

Conforme relatado, M. V. F. D. S. foi denunciado e condenado pela prática do delito previsto no artigo 1º, incisos I, II e III, c/c artigo 12, inciso I, ambos da Lei 8.137/1990, na forma do artigo 71 do Código Penal, por ter, na qualidade de sócio-administrador da pessoa jurídica DNA Propaganda Ltda., suprimido e reduzido tributos federais, relativos aos anos-calendário de 2003 e 2004. O montante do crédito tributário definitivamente constituído alcançou o valor consolidado de R$ 39.712.065,84.

Inconformado, o réu recorreu, requerendo sua a absolvição por atipicidade da conduta, ante a alegada ausência de dolo. Sustentou que a retificação das declarações fiscais e dos livros contábeis, ainda que após o início da fiscalização, demonstraria a intenção de colaborar com o fisco e afastaria o elemento subjetivo do tipo penal. Subsidiariamente, pleiteou a readequação da dosimetria da pena, para fins de redução da pena-base ao mínimo legal, decote da causa de aumento de pena relativa ao grave dano à coletividade, prevista no artigo 12, inciso I, da Lei 8.137/1990, e utilização da fração de 1/6 a título de continuidade delitiva.

Sem razão. No caso dos autos, a materialidade do crime previsto no artigo 1º da Lei 8.137/1990 foi devidamente comprovada nos autos. A redução e a supressão de tributos federais, nos anos-calendário de 2003 e 2004, foi evidenciada pela Representação Fiscal para Fins Penais e pelos Procedimentos Administrativos Fiscais nº 10680.020327/2007-24 e nº 10680.020328/2007-79. Esses documentos detalharam a apuração que levou à constituição definitiva de um crédito tributário no expressivo valor de R$ 39.712.065,84, em desfavor da empresa DNA Propaganda Ltda (evento 3, DOC2 até evento 3, DOC97).

A fraude, como meio para a redução e a supressão tributária, foi executada por meio de um esquema complexo e bem arquitetado. As provas dos autos revelaram que a empresa mantinha uma filial de fachada no município de Rio Acima/MG, para a qual eram direcionadas receitas que, na prática, eram geradas em Belo Horizonte/MG. A finalidade era se valer de uma alíquota de ISS significativamente menor e, ao mesmo tempo, criar um sistema paralelo para omitir receitas da tributação federal. Para dar aparência de legalidade a essas operações, a empresa utilizou-se de notas fiscais fraudulentas, impressas a partir de Autorizações para Impressão de Documentos Fiscais (AIDFs) que, conforme comprovado pelo Laudo de Exame Documentoscópico nº 3042/05, eram materialmente falsas, não tendo sido expedidas pela Prefeitura de Rio Acima/MG. O Laudo de Exame Contábil nº 3058/2003 indicou a emissão de nada menos que 41.656 notas fiscais falsas pela DNA (evento 3, DOC7, fls. 29/62).

A autoria delitiva, da mesma forma, é certa e recai sobre o apelante. Embora o recorrente tente diluir sua responsabilidade entre os demais sócios, o conjunto probatório dos autos evidenciou que Marcos Valério era o efetivo responsável pela estrutura financeira da DNA Propaganda Ltda. Sua atuação não era a de um mero sócio cotista ou de um administrador figurativo. Ele era, de fato e de direito, o gestor da pessoa jurídica. Os contratos sociais indicam que Marcos Valério foi Diretor Financeiro e, posteriormente, Vice-Presidente Administrativo-Financeiro da empresa, com previsão expressa de que a assinatura do apelante era obrigatória para a movimentação de recursos e para a prática de atos de representação da sociedade. Essa posição formal foi corroborada pela prova testemunhal colhida sob o crivo do contraditório (evento 3, DOC8, fls. 17/77).

Os demais réus foram categóricos, em seus interrogatórios, ao afirmar que a gestão financeira e administrativa da DNA Propaganda Ltda. era centralizada e exercida com exclusividade por Marcos Valério. O contador Marco Aurélio Prata, também réu absolvido, igualmente confirmou que, embora prestasse consultoria externa, toda a contabilidade interna, os pagamentos e a apuração de impostos eram de responsabilidade da pessoa jurídica, sob o comando financeiro do apelante (evento 2, DOC7 a evento 2, DOC32).

A testemunha de acusação, Maria da Conceição Menighin, auditora-fiscal que conduziu a fiscalização, confirmou, em juízo, a complexidade da fraude e a estrutura contábil paralela que foi descoberta (evento 2, DOC7 a evento 2, DOC32). Portanto, a prova dos autos não deixa margem para dúvidas de que o apelante foi um dos articuladores do esquema criminoso, detendo o pleno domínio das condutas fraudulentas que levaram à considerável sonegação fiscal. Nesse sentido, cito os seguintes trechos da sentença, que ora adoto como razões de decidir:

[...] Com relação ao réu MARCOS VALÉRIO, as 26ª, 27ª, 28ª e 29ª alterações contratuais do Contrato Social da DNA Propaganda, vigentes durante o período de 2003 a 2004, registram que a empresa Graffiti Participações, que detinha 50% do capital social da DNA, sempre indicou MARCOS VALÉRIO para exercer a administração financeira da empresa, seja na função de Diretor Financeiro, seja na função de Vice-presidente Administrativo Financeiro. Ainda segundo as alterações contratuais, das duas assinaturas de diretores exigidas nos negócios societários, uma deveria ser obrigatoriamente do diretor financeiro. 

[...] Some-se a isso o fato de que as testemunhas ouvidas em audiência foram unânimes em afirmar que a gerência administrativo-financeira da empresa DNA estava a cargo do réu MARCOS VALÉRIO. A testemunha Rogério Lanza Tolentino (vídeo ID 339880871) afirmou que “no dia a dia administrativo da DNA, Marcos Valério cuidava de aspectos financeiros, de acordo com o estatuto da empresa” (trilha 12:30). A testemunha Wanderlei Damasceno (vídeo ID 339853883) disse que “as decisões financeiras e contábeis da DNA eram todas tomadas por MARCOS VALÉRIO” (trilha 11:30). A testemunha José Roberto Moreira de Melo (vídeo ID 339860373) disse que “a parte administrativa e financeira das agências de publicidade ficavam a cargo de MARCOS VALÉRIO” (trilha 12:25). A testemunha Paulino Alves Ribeiro Júnior (vídeo ID 339860391) afirmou que “a área financeira e toda a estrutura e filosofia na DNA eram de MARCOS VALÉRIO” (trilha 7:45) e que “toda a gestão financeira da DNA era de MARCOS VALÉRIO” (trilha 12:12). A testemunha Márcio Hiram Guimarães Novaes, funcionário da DNA de 1992 a 2003 (vídeo ID 339866862) afirmou que “MARCOS VALÉRIO era o Diretor Financeiro da DNA” (trilha 5:05). E a testemunha Luiz Eduardo Moreira Seara, funcionário da DNA (vídeo ID 339873863) disse que “quem era responsável pela área financeira da DNA era a Graffiti, que tinha MARCOS VALÉRIO como representante” (trilha 2:37).

Como se vê, os depoimentos colhidos em juízo são uníssonos no sentido de atribuir a responsabilidade gerencial da área administrativo-financeira da empresa DNA exclusivamente ao sócio da Graffiti Participações MARCOS VALÉRIO, a quem competia decidir sobre as questões financeiras e fiscais da sociedade.

Some-se a isso que, em seu interrogatório judicial, o acusado não se desincumbiu de afastar referida responsabilidade, eis que se limitou a traçar um histórico da estrutura administrativo/gerencial das empresas DNA e Graffiti (dentre outras, que não possuem relevância para o deslinde da causa), a reconhecer que tinha responsabilidade pela gestão financeira da empresa, reconhecendo inclusive a prática de ao menos um outro delito – o qual também não é objeto da presente demanda (evento 23, DOC1).

A tese do apelante de que a retificação das declarações fiscais e a apresentação de novos livros contábeis, logo após o início da fiscalização, configuraria uma "confissão" da dívida, afastando o elemento subjetivo do tipo penal de sonegação, não merece prosperar.  O crime previsto no artigo 1º da Lei 8.137/90, para sua configuração, exige apenas o dolo genérico, ou seja, a vontade livre e consciente de suprimir ou reduzir tributo, mediante uma das condutas previstas nos incisos do tipo penal (REsp n. 1.964.588/PB, relator Ministro Sebastião Reis Júnior, Sexta Turma, julgado em 2/4/2024, DJe de 11/4/2024).

No caso dos autos, o dolo na conduta do apelante foi claramente demonstrado e antecedeu, em muito, a suposta "confissão de dívida”. A criação de uma estrutura contábil paralela, a utilização de uma filial de fachada, a falsificação de documentos públicos e a emissão de mais de 40.000 notas fiscais fraudulentas, ao longo de dois anos, não são atos negligentes ou meros erros contábeis. Ao contrário, eles representam, evidentemente, a vontade deliberada e consciente do apelante de se eximir do pagamento dos tributos devidos.

A retificação das declarações, longe de ser um ato espontâneo de arrependimento, foi uma manobra realizada logo após a ciência formal do início do procedimento fiscal pela Receita Federal. O contexto dos fatos evidenciou que, diante da iminência de descoberta da fraude, o apelante tentou criar uma aparência de regularização. Ademais, a própria retificação foi considerada fraudulenta pela autoridade fazendária, pois serviu para dar uma roupagem lícita a pagamentos sem causa realizados a terceiros, no montante de mais de R$ 13.000.000,00, visando a ocultar o verdadeiro destino desses recursos. A conduta do apelante, portanto, não apenas evidencia o dolo inicial de se eximir do pagamento de tributos, mas também um dolo subsequente de fraudar a própria fiscalização, por meio de uma retificação simulada.

No que tange à dosimetria da pena, colho da sentença que a pena-base já foi fixada no mínimo legal, não havendo margem para nenhuma modificação neste ponto. Quanto à causa de aumento de pena do artigo 12, inciso I, da Lei 8.137/1990, não vejo razões para afastá-la. O valor total do crédito tributário suprimido, de quase R$ 40.000.000,00, à época dos fatos, é bastante elevado e supera, em muito, o patamar estabelecido pelo Superior Tribunal de Justiça para a incidência da majorante, a saber, R$ 1.000.000,00. Cito:

[...] 6. Quanto à dosimetria, afasta-se o bis in idem, pois a causa de aumento do art. 12, I, da Lei 8.137/90, de natureza objetiva, incide sobre cada delito, enquanto a continuidade delitiva (art. 71 do CP) é critério de unificação de penas, aplicado em momento distinto, não havendo dupla valoração do mesmo fato. 7. A causa de aumento do art. 12, I, da Lei 8.137/90 incide quando o valor do tributo suprimido supera o patamar de R$ 1.000.000,00, como no caso dos autos, parâmetro adotado por analogia aos créditos tributários federais e reconhecido pela jurisprudência desta Corte. 8. A análise da continuidade delitiva, prevista no art. 71 do CP, exige reexame de fatos e provas, vedado pela Súmula 7/STJ. [...] (EDcl no AgRg no AREsp n. 2.596.509/SP, relator Ministro Ribeiro Dantas, Quinta Turma, julgado em 19/8/2025, DJEN de 27/8/2025) (Destaquei).

[...] 3. A majorante do art. 12, I, da Lei n. 8.137/1990 aplica-se quando o dano causado à coletividade é objetivamente aferido pelo valor da sonegação, com base em critérios administrativos adotados pela Fazenda Pública. Para tributos estaduais ou municipais, adota-se como parâmetro o conceito de "grande devedor" do ente local. 4. A jurisprudência do STJ consolidou que valores devidos superiores a R$ 1.000.000,00 configuram grave dano tributário, aplicável ao art. 12, I, da Lei n. 8.137/1990, em consonância com os critérios previstos no art. 3º da Portaria PGE/GAB n. 094/2017 de Santa Catarina. 5. No caso concreto, restou demonstrado que a ré deixou de repassar ao fisco valores superiores a R$ 1.601.961,62, incluídos juros e multa, caracterizando grave dano à coletividade e ensejando a aplicação da causa de aumento. [...] (AREsp n. 2.203.268/SC, relatora Ministra Daniela Teixeira, Quinta Turma, julgado em 4/2/2025, DJEN de 14/2/2025) (Destaquei).

Além disso, diversamente do que alega o apelante, o montante do crédito tributário não foi utilizado, na primeira fase, para valorar negativamente nenhuma circunstância judicial, uma vez que, como mencionei, a pena-base foi expressamente fixada no mínimo legal. Logo, não há que se falar em bis in idem, quanto ao reconhecimento da relevância dos prejuízos decorrentes do delito, para a incidência da causa de aumento do artigo 12, inciso I, da Lei 8.137/1990, na terceira fase da dosimetria.

Por fim, o aumento da pena em 2/3, em razão da continuidade delitiva, mostra-se acertado. A prática criminosa se estendeu por, no mínimo, 24 meses consecutivos, período correspondente aos anos-calendário de 2003 e 2004, com a reiteração mensal da supressão e redução dos tributos. O Superior Tribunal de Justiça tem entendimento consolidado, expressado pela Súmula 659, no sentido de que o número de infrações é o critério para a aferição do quantum de aumento, na continuidade delitiva, sendo a fração máxima de 2/3 adequada para casos de 7 ou mais delitos, como no caso dos autos.

Dispositivo

Ante o exposto, voto por rejeitar a preliminar arguida e, no mérito, por negar provimento ao recurso interposto por M. V. F. D. S.. Transitado em julgado o acórdão, fica determinada a baixa dos autos, independentemente de nova intimação das partes, cabendo ao juízo de origem informá-las sobre o retorno do processo. 

Documento eletrônico assinado por EDILSON VITORELLI DINIZ LIMA, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc2g.trf6.jus.br/eproc/externo_controlador.php?acao=consulta_autenticidade_documentos, mediante o preenchimento do código verificador 60000281343v3 e do código CRC 2a94ea5b.

Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): EDILSON VITORELLI DINIZ LIMA
Data e Hora: 18/12/2025, às 14:07:34

Apelação Criminal Nº 0058488-04.2015.4.01.3800/MG

VOTO DIVERGENTE

O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL GRÉGORE MOURA (REVISOR):  

Após análise dos autos, nada tenho a acrescentar ao relatório.  

MÉRITO  

Trata-se de apelação criminal interposta por M. V. F. D. S. contra a sentença que o condenou pela prática do delito previsto no artigo 1º, incisos I, II e III, c/c artigo 12, inciso I, ambos da Lei 8.137/1990, na forma do artigo 71 do Código Penal.    

Adoto, em sua integralidade, o relatório já apresentado e acompanho parcialmente o voto do Ilustre Desembargador Federal Relator. 

Apresento divergência quanto a um único e específico ponto da dosimetria da pena: a fração de aumento decorrente do reconhecimento da continuidade delitiva, nos termos do artigo 71 do Código Penal. 

O voto do eminente Relator manteve a fração de 2/3 (dois terços) aplicada na sentença, sob o fundamento de que a prática criminosa se estendeu por, no mínimo, 24 meses consecutivos, correspondentes aos anos-calendário de 2003 e 2004, com a reiteração mensal da supressão e redução de tributos, o que atrairia o critério quantitativo consolidado na jurisprudência para a aplicação da fração máxima. 

Embora o critério do número de infrações seja, de fato, o vetor principal para a exasperação da pena no crime continuado, entendo que, na peculiar hipótese dos crimes contra a ordem tributária materializados na forma do artigo 1º da Lei nº 8.137/1990, a definição do que constitui uma "infração" para fins de aplicação do artigo 71 do Código Penal demanda uma análise mais aprofundada, atenta à natureza do bem jurídico tutelado e ao momento consumativo do delito. 

Trata-se de um crime material, cuja consumação ocorre com o lançamento definitivo do crédito tributário, momento em que a supressão ou redução se torna juridicamente concreta e o dano ao erário se efetiva no plano formal. As diversas ações fraudulentas praticadas pelo agente ao longo de um determinado período – como a emissão de notas fiscais falsas, a omissão de receitas ou a adulteração da escrituração contábil – constituem os meios de execução para um fim único: a sonegação do tributo devido em um específico período de apuração. 

No caso dos autos,  a conduta criminosa refere-se aos anos-calendário de 2003 e 2004.  Embora possa haver recolhimentos mensais por estimativa, a declaração de ajuste anual (DIPJ, à época) consolida as informações e define o débito ou crédito final do contribuinte para todo o exercício fiscal. A sonegação, portanto, se aperfeiçoa em relação a cada um desses períodos de apuração. 

Nessa perspectiva, as inúmeras condutas fraudulentas praticadas ao longo de cada ano não representam, a meu ver, crimes autônomos de sonegação fiscal, mas sim atos parcelares de uma mesma empreitada delitiva que visava a suprimir o tributo devido naquele exercício fiscal específico. A conduta de sonegar o tributo do ano-calendário de 2003, embora materializada por múltiplos atos fraudulentos, constitui um único crime. Da mesma forma, a conduta de sonegar o tributo do ano-calendário de 2004, ainda que por meios idênticos, constitui um segundo crime. 

No mesmo sentido, destacamos precedentes das Cortes Regionais: 

DIREITO PENAL E PROCESSUAL PENAL. APELAÇÕES CRIMINAIS. CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA. ART. 1º, INCISO I, DA LEI Nº 8.137/1990. OMISSÃO DE RECEITA E DECLARAÇÕES FALSAS EM DSPJ - INATIVA (ANO-CALENDÁRIO 2005), DIRPJ (2006) E DSPJ - SIMPLES (2007). RESPONSABILIDADE PENAL DE CONTADOR. MATERIALIDADE E AUTORIA COMPROVADAS. DOLO PRESENTE. CONCURSO MATERIAL. INEXISTENTE. CONTINUIDADE DELITIVA. READEQUAÇÃO DA FRAÇÃO DE AUMENTO. SÚMULA 569 DO STJ. DOSIMETRIA DA PENA. REFORMATIO IN MELLIUS DE OFÍCIO QUANTO À PENA DE MULTA. EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE DE UM DOS APELANTES DECORRENTE DE SUA MORTE. PARCIAL PROVIMENTO DO RECURSO DO MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL. I. CASO EM EXAME 1. Recursos de apelação interpostos por R. F. D. C., J. G. P. D. S. J. e pelo MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL contra sentença proferida pelo Juízo da 15ª Vara Federal da Seção Judiciária do Distrito Federal que condenou os dois primeiros à pena de 2 (dois) anos e 4 (quatro) meses de reclusão e 11 (onze) dias-multa, fixada à base de 1/2 (metade) do salário-mínimo vigente à época dos fatos, com regime prisional aberto e substituição da pena privativa de liberdade por restritivas de direitos, pela prática do crime previsto no art. 1º, inciso I, da Lei nº 8.137/1990, em continuidade delitiva. 2. A denúncia narra que os réus, no exercício da administração e contabilidade da empresa T. T. LTDA, teriam omitido informações relevantes em declarações anuais prestadas ao Fisco, referentes aos anos-calendário de 2005, 2006 e 2007, com o intuito de suprimir tributos federais (IRPJ, CSLL, COFINS e PIS/PASEP). Apurou-se divergência superior a R$ 3,7 milhões entre os valores declarados e os efetivamente movimentados. 3. O MPF apelou pleiteando o agravamento da pena-base e o reconhecimento do concurso material e, subsidiariamente, o aumento da fração da continuidade delitiva de 1/6 para 1/5; R. F. D. C. sustentou inépcia da denúncia, prescrição e ausência de responsabilidade penal; e J. G. P. D. S. J. alegou prescrição e negativa de autoria. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 4. Há quatro questões principais em discussão: (i) a extinção da punibilidade em razão do falecimento de um dos réus (J. G. P. D. S. J.); (ii) a validade da denúncia e a ocorrência de prescrição da pretensão punitiva; (iii) a responsabilização penal do contador pela omissão de receita e informações falsas em declarações prestadas ao Fisco em 3 exercícios fiscais consecutivos; e (iv) a adequação da dosimetria da pena, especialmente quanto à pena-base, continuidade delitiva e ao eventual concurso material. III. RAZÕES DE DECIDIR 5.(...) Na terceira fase da dosimetria, manteve-se a continuidade delitiva, apenas readequando-se a fração de 1/6 para 1/5, diante da prática de três condutas delituosas praticadas em 3 exercícios fiscais e referentes aos anos-calendário de 2005 a 2007, nos termos da Súmula 659 do STJ e, por conseguinte, dando-se provimento a esse pleito subsidiário do MPF. 12. A pena definitiva foi fixada em 2 anos, 4 meses e 24 dias de reclusão e 12 dias-multa, com regime inicial aberto e substituição por duas penas restritivas de direitos. (...)14. O pleito do MPF para aplicação do concurso material foi rejeitado, por ausência de fundamento jurídico aplicável ao caso concreto, em que a prática reiterada de condutas típicas anuais não descaracteriza a continuidade delitiva. IV. DISPOSITIVO E TESE 15. Declarar a extinção da punibilidade de J. G. P. D. S. J. em razão do seu falecimento e, por consequência, declarar prejudicado o apelo desse réu e, pela mesma razão, prejudicado em parte o apelo do MPF. 16. Apelação de R. F. D. C. não provida. 17. Apelação do Ministério Público Federal parcialmente provido para, em relação ao réu R. F. D. C.: (i) elevar a fração de aumento decorrente da continuidade delitiva de 1/6 para 1/5, e, por conseguinte, (ii) fixar a pena definitiva corporal desse corréu em 2 (dois) anos, 4 (quatro) meses e 24 (vinte e quatro) dias de reclusão e 12 (doze) dias-multa, mantido o regime aberto e a substituição por restritivas de direitos. Tese de julgamento: "1. A superveniência de sentença condenatória afasta a alegação de inépcia da denúncia." "2. A contagem do prazo prescricional nos crimes contra a ordem tributária previstos nos incisos I a IV do art. 1o da Lei 8.137/1990 tem início com a constituição definitiva do crédito tributário." "3. O contador que, consciente da atividade empresarial, insere dados falsos ou omite informações nas declarações fiscais, responde penalmente pela prática do delito do art. 1º, I, da Lei 8.137/1990." "4. É possível reconhecer continuidade delitiva entre condutas praticadas em exercícios fiscais distintos em que as declarações são prestadas anualmente, nos crimes contra a ordem tributária." "5. Aplica-se a fração de 1/5 na continuidade delitiva quando configuradas três infrações penais." "6. Admite-se a reformatio in mellius de ofício, inclusive em recurso exclusivo do Ministério Público ou ainda quando também interposto recurso da defesa sem nele se questionar a dosimetria da pena."(ACR 1013970-40.2018.4.01.3400, DESEMBARGADORA FEDERAL SOLANGE SALGADO DA SILVA, TRF1 - DÉCIMA TURMA, PJe 16/07/2025 PAG.) 

PENAL. PROCESSUAL PENAL. APELAÇÃO. CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA (ART. 1º, I, LEI 8.137/1990). INÉPCIA DA DENÚNCIA: AFASTADA. PRESCRIÇÃO DA PRETENSÃO PUNITIVA: NÃO CARACTERIZADA. REDUÇÃO OU SUPRESSÃO DE IRPJ E REFLEXOS MEDIANTE OMISSÃO DE RECEITAS OPERACIONAIS E ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL INEXISTENTE. MATERIALIDADE DEMONSTRADA. AUTORIA E DOLO COMPROVADOS. INCIDÊNCIA DA CAUSA ESPECIAL DE AUMENTO DE PENA DO ART. 12, I LEI 8.137/1990: POSSIBILIDADE. CONTINUIDADE DELITIVA AFASTADA DE OFÍCIO. REDUÇÃO DA PENA PECUNIÁRIA. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. 1. (...)12. O crime do artigo 1º, inciso I, da Lei nº 8.137/1990 prescinde de dolo específico, bastando, para sua caracterização, a simples ausência de prestação das informações exigidas do empresário, capaz de suprimir ou reduzir os tributos e respectivos acessórios devidos. Precedente. (...)16. É admissível a incidência da causa especial de aumento de pena do artigo 12, inciso I, da Lei nº 8.137/1990, ainda que não postulada na denúncia, se a inicial acusatória descreve satisfatoriamente a elevada quantia sonegada, permitindo ao julgador valorar a existência de grave dano à coletividade. Precedentes. (...)19. Na terceira fase, o valor dos tributos sonegados justifica a causa de aumento prevista no artigo 12, inciso I, da Lei nº 8.137/1990. Precedente. 20. O valor do crédito tributário a ser examinado tanto para aferição da aplicação do princípio da insignificância quanto para fins de fixação da dosimetria da pena não deve contemplar multa e juros, pois estes são consectários civis do não recolhimento do tributo. Precedente. 21. No caso, tratando-se de tributos suprimidos em valor superior a R$ 1.000.000,00, de acordo com a jurisprudência desta Décima Primeira Turma do Tribunal Regional Federal da Terceira Região, a pena deveria ser aumentada de metade (1/2), com base no artigo 12, inciso I, da Lei nº 8.137/1990. Todavia, considerando-se que a r. sentença aplicou a causa especial de aumento de pena no patamar mais benéfico de 1/3, deve ser assim mantida, na ausência de recurso da acusação. 22. A sentença, ainda, fez incidir a causa genérica de aumento de pena da continuidade delitiva. Contudo, na espécie, a conduta diz respeito a um único ano-calendário (2008) e, como a exação ocorre anualmente, há que ser considerada uma única conduta, afastando-se a continuidade aplicada. Desse modo, resta fixada a pena definitiva em 02 anos e 08 meses de reclusão no regime inicial aberto. (...) Apelação parcialmente provida.(APELAÇÃO CRIMINAL ..SIGLA_CLASSE: ApCrim 5000631-51.2019.4.03.6181 Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA, TRF3 - 11ª Turma, DJEN DATA: 02/05/2024 ) 

Assim, com o devido respeito à posição contrária, não vislumbro a ocorrência de 24 ou mais infrações, mas sim de duas infrações penais praticadas em continuidade delitiva, uma referente ao ano-calendário de 2003 e outra referente ao ano-calendário de 2004.  

Diante da existência de apenas duas infrações, a aplicação da fração de aumento no patamar máximo de 2/3 (dois terços) mostra-se, a meu sentir, desproporcional. A jurisprudência, ao estabelecer uma correlação entre o número de crimes e a fração de aumento, reserva a fração mínima de 1/6 (um sexto) para a hipótese de duas infrações. 

Por essa razão, entendo que a pena do apelante deve ser redimensionada para 3 (três) anos, 1 (um) mês e 10 (dez) dias de reclusão e 15 (quinze) dias-multa, mantido o valor unitário fixado na sentença. 

Dispositivo 

Ante o exposto, pedindo vênia ao eminente Relator, divirjo parcialmente, e voto por dar parcial provimento ao recurso de apelação interposto por M. V. F. D. S., exclusivamente para, reconhecendo a ocorrência de duas infrações em continuidade delitiva, reduzir a fração de aumento do artigo 71 do Código Penal para 1/6 (um sexto), redimensionando a pena final para 3 (três) anos, 1 (um) mês e 10 (dez) dias de reclusão e 15 (quinze) dias-multa. 

Documento eletrônico assinado por GRÉGORE MOREIRA DE MOURA, Desembargador Federal Revisor, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc2g.trf6.jus.br/eproc/externo_controlador.php?acao=consulta_autenticidade_documentos, mediante o preenchimento do código verificador 60000313449v2 e do código CRC 5501f77b.

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Apelação Criminal Nº 0058488-04.2015.4.01.3800/MG

EMENTA

DIREITO PENAL E PROCESSUAL PENAL. APELAÇÃO CRIMINAL. CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA. SUPRESSÃO E REDUÇÃO DE TRIBUTOS FEDERAIS. LEI Nº 8.137/1990, ART. 1º, I, II E III, C/C ART. 12, I. CONTINUIDADE DELITIVA. CERCEAMENTO DE DEFESA. INDEFERIMENTO DE PERÍCIA CONTÁBIL. DOLO GENÉRICO CONFIGURADO. FRAUDE FISCAL COMPLEXA. DOSIMETRIA. GRAVE DANO À COLETIVIDADE. ALTERAÇÃO DA FRAÇÃO DE AUMENTO DE PENA DECORRENTE DA CONTINUIDADE. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. 

I. CASO EM EXAME 

1. Apelação criminal interposta por M. V. F. D. S. contra sentença que o condenou pela prática do crime previsto no art. 1º, incisos I, II e III, c/c art. 12, inciso I, ambos da Lei nº 8.137/1990, na forma do art. 71 do Código Penal, em razão da supressão e redução de tributos federais nos anos-calendário de 2003 e 2004, mediante fraude fiscal estruturada no âmbito da empresa DNA Propaganda Ltda., com crédito tributário definitivamente constituído no valor de R$ 39.712.065,84. 

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 

2. Há três questões em discussão: (i) definir se o indeferimento da perícia contábil configura cerceamento de defesa; (ii) estabelecer se está caracterizado o dolo necessário à configuração do crime contra a ordem tributária; e (iii) determinar se a dosimetria da pena, especialmente quanto à majorante do grave dano à coletividade e à fração aplicada pela continuidade delitiva, deve ser ajustada. 

III. RAZÕES DE DECIDIR 

3. O juiz, como destinatário da prova, exerce o poder-dever de indeferir diligências irrelevantes, impertinentes ou protelatórias, desde que o faça de forma fundamentada, nos termos do art. 400, § 1º, do Código de Processo Penal. 

4. O indeferimento da perícia contábil não configura cerceamento de defesa quando ausentes indícios concretos de inconsistência nos dados fiscais produzidos pela Administração Tributária, os quais gozam de presunção relativa de legitimidade e veracidade. 

5. A materialidade do crime contra a ordem tributária se comprova por meio da Representação Fiscal para Fins Penais e dos Procedimentos Administrativos Fiscais que culminaram na constituição definitiva do crédito tributário. 

6. A autoria delitiva se evidencia pela posição do apelante como gestor administrativo-financeiro da empresa, com domínio funcional sobre a estrutura contábil e fiscal, conforme contratos sociais e prova testemunhal. 

7. O dolo genérico exigido pelo art. 1º da Lei nº 8.137/1990 se caracteriza pela vontade livre e consciente de suprimir ou reduzir tributo, sendo suficiente a demonstração da adoção deliberada de expedientes fraudulentos. 

8. A utilização de filial de fachada, a falsificação de autorizações fiscais e a emissão massiva de notas fiscais ideologicamente falsas demonstram a existência de fraude complexa e estruturada, incompatível com erro contábil ou conduta negligente. 

9. A retificação de declarações fiscais após o início da fiscalização não afasta o dolo, quando evidenciado que se trata de manobra destinada a ocultar a fraude e embaraçar a atuação do fisco. 

10. A causa de aumento prevista no art. 12, inciso I, da Lei nº 8.137/1990 incide quando o valor do tributo suprimido revela grave dano à coletividade, aferido objetivamente pelo montante do crédito tributário. 

11. Nos crimes contra a ordem tributária apurados por exercício fiscal, a infração penal se perfectibiliza em relação a cada ano-calendário, e não a cada ato mensal ou conduta intermediária. A sonegação referente ao ano-calendário de 2003 constitui uma infração penal autônoma, assim como a referente ao ano-calendário de 2004, ainda que ambas tenham sido praticadas mediante múltiplos atos fraudulentos. A caracterização de apenas duas infrações penais em continuidade delitiva impõe a aplicação da fração mínima de aumento prevista no art. 71 do Código Penal. 

IV. DISPOSITIVO E TESE 

12. Recurso parcialmente provido. 

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Egrégia 1ª Turma - Criminal do Tribunal Regional Federal da 6ª Região decidiu, por maioria, vencido o relator, em parte, dar parcial provimento ao recurso de apelação interposto por M. V. F. D. S., exclusivamente para, reconhecendo a ocorrência de duas infrações em continuidade delitiva, reduzir a fração de aumento do artigo 71 do Código Penal para 1/6 (um sexto), redimensionando a pena final para 3 (três) anos, 1 (um) mês e 10 (dez) dias de reclusão e 15 (quinze) dias-multa, nos termos do relatório, votos e notas de julgamento que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

Belo Horizonte, 16 de dezembro de 2025.

Documento eletrônico assinado por GRÉGORE MOREIRA DE MOURA, Relator do Acórdão, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc2g.trf6.jus.br/eproc/externo_controlador.php?acao=consulta_autenticidade_documentos, mediante o preenchimento do código verificador 60000316712v4 e do código CRC 58104aee.

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EXTRATO DE ATA DA SESSÃO PRESENCIAL DE 16/12/2025

Apelação Criminal Nº 0058488-04.2015.4.01.3800/MG

RELATOR: Desembargador Federal EDILSON VITORELLI DINIZ LIMA

REVISOR: Desembargador Federal GRÉGORE MOREIRA DE MOURA

PRESIDENTE: Desembargador Federal DERIVALDO DE FIGUEIREDO BEZERRA FILHO

PROCURADOR(A): DARLAN AIRTON DIAS

PREFERÊNCIA: BERNARDO ARGES RIEGERT por M. V. F. D. S.

RELATOR DO ACÓRDÃO: Desembargador Federal GRÉGORE MOREIRA DE MOURA

Votante: Desembargador Federal EDILSON VITORELLI DINIZ LIMA

Votante: Desembargador Federal GRÉGORE MOREIRA DE MOURA

Votante: Desembargador Federal RUBENS ROLLO D OLIVEIRA

JACQUELINE GUIRALDELI BEDRAN

Secretária